序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇會(huì)計(jì)與稅法差異范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

隨著我國(guó)加入WTO，我國(guó)的會(huì)計(jì)制度、稅收制度正逐步與國(guó)際接軌。我國(guó)關(guān)于會(huì)計(jì)與稅法問題的研究主要集中在對(duì)二者目標(biāo)的相互影響、差異范圍的研究及協(xié)調(diào)原則上。該領(lǐng)域的研究始于1993年會(huì)計(jì)制度改革和1994年稅制改革，由于會(huì)計(jì)模式的轉(zhuǎn)軌，會(huì)計(jì)與稅法出現(xiàn)分離，二者差異的研究逐漸成為新的理論熱點(diǎn)。縱觀國(guó)內(nèi)學(xué)者們對(duì)于差異的研究，主要集中于差異的表象，較多地運(yùn)用比較的方法，對(duì)會(huì)計(jì)與稅法差異的具體項(xiàng)目進(jìn)行詳盡對(duì)照，并進(jìn)一步剖析差異背后的深層原因。

會(huì)計(jì)與稅法之間的差異客觀存在著，并在不斷擴(kuò)大和增加，我國(guó)現(xiàn)階段的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素決定了會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)的相互分離，會(huì)計(jì)與稅法的差異是圍繞各自目標(biāo)確立的兩大體系之間的操作方法、程序上的差異。企業(yè)所面臨的應(yīng)該是兩個(gè)問題：一是如何交稅，不能少交，當(dāng)然也不應(yīng)該多交；二是如何使會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)生成真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。

一般而言，會(huì)計(jì)與稅法之間是否存在差異，以及差異的大小取決于一個(gè)國(guó)家所奉行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)的趨同度或背離度，二者目標(biāo)的趨同度又取決于該國(guó)所采用的會(huì)計(jì)模式。當(dāng)然，一個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)模式的選擇通常是受到其法律制度、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、企業(yè)資金來源、稅制、政治和經(jīng)濟(jì)聯(lián)系、通貨膨脹、教育水平、地理?xiàng)l件等諸多因素綜合作用的結(jié)果，其中起決定性作用的是企業(yè)賴以生存的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，即經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化程度、法律背景、企業(yè)制度、資金來源等。這些因素共同確立了會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象，同時(shí)也制約著會(huì)計(jì)目標(biāo)的走向。因此，環(huán)境決定模式，模式?jīng)Q定目標(biāo)，目標(biāo)又決定差異，形成了環(huán)境決定差異的成因鏈條。

一、會(huì)計(jì)與稅法差異的直接原因

除了環(huán)境因素主導(dǎo)會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異外，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初步確立的條件下，會(huì)計(jì)與稅法兩大體系之間在追求各自目標(biāo)的過程中日臻完善，客觀上形成了既各自獨(dú)立、又相互影響的關(guān)系。由于會(huì)計(jì)與稅法服務(wù)的對(duì)象和目的不同、其基本前提和遵循的原則也必然存在差別，這是導(dǎo)致差異存在的直接原因。

建立會(huì)計(jì)核算體系的目的就是為了全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，以及現(xiàn)金流量的全貌，向政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、內(nèi)部職工及其他利益相關(guān)群體提供對(duì)其決策有用的信息。因此，會(huì)計(jì)報(bào)告的根本價(jià)值在于讓投資人或潛在的投資人了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)情況和未來盈利的趨勢(shì)。而實(shí)施稅法的目的主要是為保障國(guó)家財(cái)政收入，引導(dǎo)和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展，公平稅負(fù)，保護(hù)納稅人權(quán)益。由于企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法目的和作用的差異，二者會(huì)對(duì)某些相同的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)做出不同的規(guī)定，二者出現(xiàn)差異不可避免。

會(huì)計(jì)主體是根據(jù)會(huì)計(jì)信息需求者的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的單位，可以是一個(gè)法律主體，也可以是一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體。納稅主體則是指依法直接負(fù)有納稅義務(wù)的基本納稅單位(或自然人)，也就是稅法規(guī)定的獨(dú)立納稅人。原則上，規(guī)范稅制下應(yīng)以法律主體作為納稅主體，有為管理需要特殊規(guī)定的例外。會(huì)計(jì)分期將企業(yè)持續(xù)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為一個(gè)個(gè)連續(xù)的、長(zhǎng)短相同的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編報(bào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，從而及時(shí)向各方面提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。由于會(huì)計(jì)制度與稅法兩者的目的不同，對(duì)收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時(shí)間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生時(shí)間性差異和永久性差異。

由于會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法服務(wù)目的不同，基本前提不同，兩者為實(shí)現(xiàn)各自目的所遵循的原則也必然存在差異。基本原則一方面決定了方法的選擇，另一方面又是進(jìn)行職業(yè)判斷的重要依據(jù)，直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)和稅法對(duì)某些相同業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。一定程度上，稅法也遵循會(huì)計(jì)核算的某些原則，但由于稅法的法定原則、公平原則、經(jīng)濟(jì)效率原則和便利原則等，在諸如穩(wěn)健或謹(jǐn)慎性原則等許多會(huì)計(jì)基本原則的使用中又有所背離。

二、會(huì)計(jì)與稅法差異的表現(xiàn)形式

會(huì)計(jì)與稅法目標(biāo)的分離，導(dǎo)致二者在針對(duì)同樣的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)，具體內(nèi)容規(guī)定和處理方法上存在著許多差異，表現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、成本費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、確認(rèn)范圍、計(jì)量方法和攤銷政策的選擇方面有很多不一致之處。

會(huì)計(jì)制度和稅收政策關(guān)于固定資產(chǎn)計(jì)提折舊年限和折舊方法是不完全一致的，對(duì)于資產(chǎn)評(píng)估增值的處理也有所不同，無形資產(chǎn)的攤銷年限二者規(guī)定也有明顯的差異。關(guān)于開辦費(fèi)的攤銷，會(huì)計(jì)制度規(guī)定在企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益，而稅收政策規(guī)定，企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)月份的次月起在不短于五年的期限內(nèi)分期扣除。

對(duì)于收入的確認(rèn)和處理會(huì)計(jì)制度和稅收政策也是明顯不同的。會(huì)計(jì)核算要遵循客觀性原則、實(shí)質(zhì)重于形式的原則和謹(jǐn)慎性原則，注重收入實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)，而不僅僅是收入法律上的實(shí)現(xiàn)。而稅法的目的是對(duì)納稅人在一定時(shí)期內(nèi)所獲得的經(jīng)濟(jì)收入進(jìn)行測(cè)定，從而對(duì)此課征一定量的稅收，以保證國(guó)家的財(cái)政收入，滿足政府實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)職能的需要。因此，稅款的征收要遵循法律性原則和確保收入的原則，注重界定和準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅額的計(jì)稅依據(jù)。

稅法所指成本和費(fèi)用的概念與一般會(huì)計(jì)意義上的概念有所不同。會(huì)計(jì)上廣義的費(fèi)用是指實(shí)體全部的支出，而成本則是指對(duì)象化的費(fèi)用。稅法所指成本，是申報(bào)納稅期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。

存貨計(jì)價(jià)方法的確定和期間費(fèi)用的處理會(huì)計(jì)制度和稅收政策也有一定的差異。

三、會(huì)計(jì)與稅法差異的協(xié)調(diào)

會(huì)計(jì)與稅法目標(biāo)的不同導(dǎo)致其基本前提、遵循原則、具體內(nèi)容規(guī)定和操作方法的諸多差異，這給實(shí)務(wù)領(lǐng)域帶來許多矛盾、困惑、繁瑣和障礙，迫切要求解決差異引發(fā)的現(xiàn)實(shí)問題。

按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)模式和稅收征管體制的規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)必須依據(jù)其所執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度進(jìn)行日常核算，但申報(bào)繳納稅款時(shí)要根據(jù)稅法要求將涉稅項(xiàng)目的差異在相關(guān)的納稅申報(bào)表中進(jìn)行調(diào)整，針對(duì)差異的處理并不改變賬務(wù)處理過程和結(jié)果，而體現(xiàn)于賬外調(diào)整。如果企業(yè)的涉稅業(yè)務(wù)較多，二者差異過大，納稅調(diào)整項(xiàng)目過多，就會(huì)大大增加會(huì)計(jì)工作量和企業(yè)作為納稅人的納稅申報(bào)難度，企業(yè)納稅成本就會(huì)提高；相應(yīng)的稅務(wù)機(jī)關(guān)征管機(jī)構(gòu)日常審核、稽查機(jī)構(gòu)檢查管理的難度也會(huì)增大，征稅成本就會(huì)提高。根據(jù)稅收的經(jīng)濟(jì)效率原則以及成本效益原則，如果征納稅雙方遵從稅法的成本過高，則對(duì)企業(yè)而言，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)受到干擾和阻礙，由此帶來的經(jīng)濟(jì)收益必然減少，理論上企業(yè)會(huì)運(yùn)用手段回避差異；對(duì)稅收而言，征稅成本加大意味著效率降低，稅收監(jiān)控失去應(yīng)有的作用。因此，實(shí)務(wù)領(lǐng)域迫切要求采取積極措施實(shí)現(xiàn)二者的協(xié)調(diào)，這既有利于降低征納稅雙方遵從稅法的成本，減少各自資源消耗，又能提高企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)機(jī)構(gòu)雙方的工作效率。

在2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)之前，我國(guó)對(duì)所得稅等已經(jīng)建立了納稅調(diào)整體系，較為詳細(xì)地規(guī)定了稅收調(diào)整的內(nèi)容。隨著會(huì)計(jì)制度的改革，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，會(huì)計(jì)核算方法及原則的變化對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)及納稅所得等產(chǎn)生了較大的影響，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收之間的差異性增強(qiáng)，需進(jìn)一步加強(qiáng)兩者間的協(xié)調(diào)。

篇（2）

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）009-0-02

一、商品銷售收入的差異分析

（一）商品銷售收入的會(huì)計(jì)處理

按照會(huì)計(jì)法規(guī)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――收入》中的相關(guān)規(guī)定，均滿足下列條件是才可以確認(rèn)為銷售商品的收入：（1）商品所有權(quán)所附帶的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬要從銷售商品企業(yè)轉(zhuǎn)移到購(gòu)貨方；（2）銷售商品企業(yè)既不能對(duì)已銷售出的商品實(shí)施控制，也不能保留通常與所有權(quán)相關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)；（3）出售商品的經(jīng)濟(jì)利益已流入銷售商品企業(yè)；（4）相關(guān)的收入能夠可靠地計(jì)量；（5）能夠可靠地計(jì)量將要發(fā)生或者已經(jīng)發(fā)生的成本。

（二）商品銷售收入的稅務(wù)處理

而相關(guān)稅法中的關(guān)于收入的處理方面，商品銷售收入的確認(rèn)相對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的原則性的具體規(guī)定就顯得是簡(jiǎn)單羅列。根據(jù)《增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則中的具體內(nèi)容規(guī)定，確認(rèn)為收入的時(shí)間為銷售商品或應(yīng)稅勞務(wù)后納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票，可據(jù)此確認(rèn)為當(dāng)天的收入，并根據(jù)結(jié)算方式不同，具體如下：（1）商品銷售后采取直接收款方式時(shí)，不論商品是否發(fā)出，根據(jù)收到貨款或者取得銷售額的訂單憑證，并且將提貨單交于購(gòu)貨方的當(dāng)天確認(rèn)為收入時(shí)間；（2）在賒銷商品的情況下，采取托收承付或委托銀行收款方式結(jié)算時(shí)，以倉(cāng)庫發(fā)出貨物并且辦好托收手續(xù)的當(dāng)天確認(rèn)為收入時(shí)間；（3）根據(jù)商品銷售合同約定了賒銷并分期收款方式收到商品價(jià)款是，以收到款項(xiàng)的當(dāng)天確認(rèn)收入時(shí)間；（4）當(dāng)企業(yè)采取預(yù)收貨款方式銷售商品時(shí)，則應(yīng)以發(fā)出貨物當(dāng)天作為收入確定時(shí)間；（5）當(dāng)企業(yè)委托其他納稅人銷售商品時(shí)，收入確認(rèn)時(shí)間為收到代銷公司的代銷清單的當(dāng)天；（6）視同銷售的情況，以商品移送的當(dāng)天確認(rèn)收入時(shí)間。

（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅務(wù)處理關(guān)于商品銷售收入確認(rèn)的差異分析

分析會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅收法律，對(duì)收入時(shí)間的確認(rèn)由于法規(guī)提出的目的，角度以及出發(fā)點(diǎn)不同，所以產(chǎn)生了較大差異。會(huì)計(jì)法規(guī)中以謹(jǐn)慎性原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則作為確認(rèn)收入的重要依據(jù)，根據(jù)企業(yè)實(shí)質(zhì)性的銷售收入作為確認(rèn)條件予以確認(rèn)。而稅收法律條款中是以納稅發(fā)生時(shí)間為主要依據(jù)，突出組織財(cái)政收入方面，不論企業(yè)的的收入是否實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)，從社會(huì)角度說已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了商品交易的價(jià)值。另外，會(huì)計(jì)法規(guī)更注重于把控風(fēng)險(xiǎn)，而稅收法律中，不考慮企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)問題，以保證稅收的公正性。因此，在銷售商品的收入確認(rèn)上，兩者有較大差異。

二、提供勞務(wù)收入的差異分析

（一）提供勞務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)―收入》兩個(gè)法規(guī)中關(guān)于提供勞務(wù)收入的確認(rèn)，根據(jù)是否跨越會(huì)計(jì)年度做出了分別的確認(rèn)條件。

1.提供的勞務(wù)收入不跨年度的收入確認(rèn)

勞務(wù)開始和完成時(shí)間同屬于一個(gè)會(huì)計(jì)年度時(shí)，按發(fā)票金額確認(rèn)收入。

2.提供的勞務(wù)收入跨年度的收入確認(rèn)

勞務(wù)開始和完成時(shí)間分屬于不同會(huì)計(jì)年度時(shí)，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日勞務(wù)完成量是否能可靠估計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）勞務(wù)完成量在資產(chǎn)負(fù)債表日可以可靠被估計(jì)，采用完工百分比法確認(rèn)當(dāng)年勞務(wù)收入。會(huì)計(jì)處理中，勞務(wù)量是否可以可靠估計(jì)判斷標(biāo)準(zhǔn)從三個(gè)方面進(jìn)行評(píng)判：一是是否能夠可靠計(jì)量總成本和總收入；二是經(jīng)濟(jì)利益是否流入企業(yè)；三是勞務(wù)完成程度。

（2）勞務(wù)完成量在資產(chǎn)負(fù)債表日不能可靠被估計(jì)，收入確認(rèn)方法如下：一是預(yù)期勞動(dòng)成本被補(bǔ)償，則可以將已經(jīng)發(fā)生的補(bǔ)償金額確認(rèn)為收入，結(jié)轉(zhuǎn)為企業(yè)成本；二是預(yù)期勞動(dòng)成本不能被補(bǔ)償，按照已發(fā)生勞務(wù)成本確認(rèn)為勞務(wù)收入；三是預(yù)期勞動(dòng)成本完全無補(bǔ)償，則將勞務(wù)成本確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

（二）提供勞務(wù)收入的稅務(wù)處理

參照《企業(yè)所得稅暫行條例》中的規(guī)定，納稅人在提供以下勞務(wù)時(shí)可根據(jù)情況分期確認(rèn)勞務(wù)收入。（1）企業(yè)提供勞務(wù)時(shí)，以索取憑據(jù)中的銷售額確認(rèn)為勞務(wù)收入；（2）超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度，在建筑、安裝、裝配工程中提供的勞瞻湊綻臀褳瓿閃咳啡銜收入；（3）超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度，制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，按照勞務(wù)完成量確認(rèn)為收入。

（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅收法律關(guān)于勞務(wù)收入的差異分析

不超過會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)收入確認(rèn)在會(huì)計(jì)和稅收法律中是一致的。而超過會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)收入確認(rèn)，則需根據(jù)勞動(dòng)量確認(rèn)。會(huì)計(jì)法規(guī)中依然考慮經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而稅收法律中，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與國(guó)家無關(guān)，也不可能代替企業(yè)承擔(dān)此風(fēng)險(xiǎn)。所以，在稅收法律中企業(yè)從事并完成勞務(wù)就必須作為收入進(jìn)行確認(rèn)。

三、非貨幣易應(yīng)稅收益差異分析

（一）非貨幣易的會(huì)計(jì)處理

非貨幣易指的是交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換。非貨幣易不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。非貨幣易應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理。

1.當(dāng)企業(yè)進(jìn)行非貨幣交易的時(shí)候，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值是用應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)加上換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值得到的。

2.當(dāng)非貨幣易中出現(xiàn)補(bǔ)價(jià)情況時(shí)，不同情況要不同處理。

①當(dāng)發(fā)生支付補(bǔ)價(jià)情況的時(shí)候，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值是用換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上補(bǔ)價(jià)以及應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)得到的。

②當(dāng)發(fā)生收到補(bǔ)價(jià)情況的時(shí)候，換入資產(chǎn)入賬價(jià)值是用換出資產(chǎn)賬面價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)加上應(yīng)確認(rèn)的收益（或減去損失）和應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)得到的。

（二）非貨幣易的稅務(wù)處理

雖然非貨幣易在會(huì)計(jì)上是不確認(rèn)收入的，但是在目前的稅法規(guī)定中交易雙方還是要作視同銷售處理。

（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于非貨幣易應(yīng)稅收益的差異分析

如果交易的是存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，存貨的銷售價(jià)格，參照同期同類產(chǎn)品的市價(jià)銷售價(jià)格；無法參照市場(chǎng)銷售價(jià)格的存貨的計(jì)稅價(jià)格是用成本加上合理利潤(rùn)得到的。如果交易的是不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按計(jì)稅價(jià)依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納增值稅，當(dāng)期所得稅是按照公允許價(jià)（計(jì)稅價(jià)）與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額來確定的。

四、補(bǔ)貼收入差異分析

（一）補(bǔ)貼收入的會(huì)計(jì)處理

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)――政府補(bǔ)助》的規(guī)定，政府補(bǔ)助分為兩種：一種是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，這種補(bǔ)助指的是政府給予企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以另外的方式形成的長(zhǎng)期資產(chǎn)的補(bǔ)助。另一種是與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，這種補(bǔ)助指的是政府給予企業(yè)除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的補(bǔ)助。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》中指出，綜合性項(xiàng)目的政府補(bǔ)助需要企業(yè)分成分與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助兩種情況，當(dāng)企業(yè)能區(qū)分這兩種情況時(shí)，就要對(duì)這兩種情況分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；當(dāng)企業(yè)不能區(qū)分這兩種情況時(shí)，就要將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，并按照不一樣的情況，計(jì)入當(dāng)期損益或者在項(xiàng)目期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益。

（二）補(bǔ)貼收入的稅務(wù)處理

根據(jù)的相關(guān)稅收規(guī)定，企業(yè)獲得的除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外的各類財(cái)政性資金，都應(yīng)當(dāng)納入當(dāng)年的收入總額；企業(yè)可以不征收由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金的應(yīng)納稅所得額，并從收入總額中減除。

（三）會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于補(bǔ)貼收入的差異分析

如果實(shí)際收取金額計(jì)量與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，需要在營(yíng)業(yè)外收入分期計(jì)入。如果應(yīng)收金額或?qū)嵤战痤~計(jì)量與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，需要在營(yíng)業(yè)外收入一次性或分期計(jì)入。上述兩類補(bǔ)助應(yīng)用于企業(yè)所得稅的計(jì)算時(shí)，企業(yè)只需針對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的差異作納稅調(diào)整，并且都需應(yīng)于實(shí)際收到政府補(bǔ)助的當(dāng)年確認(rèn)收入。

五、接受捐贈(zèng)收入的差異分析

（一）p贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)處理

按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定確定接受捐贈(zèng)中取得的資產(chǎn)得入賬價(jià)值，并且，按照稅法的規(guī)定，企業(yè)確定的接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值的應(yīng)交納的所得稅被扣除后，再計(jì)入資本公積，即不確認(rèn)對(duì)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)進(jìn)行收入。

（二）損贈(zèng)收入的稅務(wù)處理

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)局對(duì)所得稅的規(guī)定，接受到貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)合并到當(dāng)期的應(yīng)納所得稅，并依法計(jì)算繳納所得稅；接受到非貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅，包含按照接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)價(jià)值。

篇（3）

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的理論基礎(chǔ)差異

1、會(huì)計(jì)目標(biāo)和稅法目的不同

會(huì)計(jì)目標(biāo)一般而言是指財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，而財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的確定，取決于財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者及其對(duì)于信息的需求。根本點(diǎn)在于讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)性和盈利的可能性。而稅法的目的是為了保證國(guó)家強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，培植稅源，引導(dǎo)社會(huì)投資，保證國(guó)家的財(cái)政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，保護(hù)納稅人的權(quán)益。稅法遵循的原則我們可稱之為“有利原則”，從稅法的目標(biāo)出發(fā)，根據(jù)“有利原則”，稅法必然對(duì)會(huì)計(jì)制度中可能對(duì)稅收產(chǎn)生影響的風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)、收益確認(rèn)、費(fèi)用扣除等方面加以限制。會(huì)計(jì)與稅法的差異是圍繞各自目標(biāo)確立的兩大體系之間的操作方法、程序上的差異。

2、會(huì)計(jì)核算原則和稅法原則不同

由于會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法服務(wù)目的不同，基本前提不同，兩者為實(shí)現(xiàn)各自目的所遵循的原則也必然存在差異。會(huì)計(jì)核算原則是進(jìn)行會(huì)計(jì)核算所必須遵循的規(guī)則和總體要求，是衡量會(huì)計(jì)工作成敗的標(biāo)準(zhǔn)，是統(tǒng)攬會(huì)計(jì)工作全局及進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)。以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基礎(chǔ)。具體包括客觀性、相關(guān)性原則、可比性、及時(shí)性、可理解性、謹(jǐn)慎性、重要性和實(shí)質(zhì)重于形式原則。稅法是對(duì)納稅人的應(yīng)稅收入進(jìn)行強(qiáng)制征收，其相關(guān)規(guī)定比會(huì)計(jì)制度更具有剛性。

企業(yè)所得稅的相關(guān)法規(guī)，對(duì)企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目的處理作了原則規(guī)定。在相應(yīng)原則中，有會(huì)計(jì)和稅法共同遵循的，也有會(huì)計(jì)遵循而稅法不遵循的，同時(shí)也有會(huì)計(jì)不遵循而稅法要遵循的原則。

3、會(huì)計(jì)和稅法的職能不同

稅法具有財(cái)政職能即聚集財(cái)富，從而滿足政府提供公共產(chǎn)品所需的物質(zhì)。稅法具有經(jīng)濟(jì)職能，通過稅收制度調(diào)節(jié)個(gè)人企業(yè)和社會(huì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。最后，稅法還具有社會(huì)職能，通過聚集的財(cái)政收入來實(shí)現(xiàn)收入的再分配。而會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)客觀上所具有的作為管理經(jīng)濟(jì)的一種活動(dòng)，不僅包括提供會(huì)計(jì)服務(wù)而且包括管理當(dāng)局運(yùn)用會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的效果。會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)內(nèi)部的高級(jí)管理者提供會(huì)計(jì)信息的，管理者依據(jù)會(huì)計(jì)報(bào)表來做出各種決策。因此，二者的功能有著本質(zhì)區(qū)別，為滿足不同的功能，使的稅法法規(guī)與會(huì)計(jì)制度制定時(shí)的側(cè)重點(diǎn)不同，二者的矛盾必然存在。

4、政策選擇和處理方法

在政策選擇和處理方法方面，稅法與會(huì)計(jì)的差異主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面。（1）對(duì)稅款的會(huì)計(jì)處理，企業(yè)按稅法規(guī)定應(yīng)繳納的稅款，對(duì)企業(yè)來說是一項(xiàng)費(fèi)用，它應(yīng)當(dāng)與作為該項(xiàng)稅款計(jì)稅依據(jù)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所取得的當(dāng)期收入相配比。但是，由于稅款與其它費(fèi)用相比所具有的特殊性，在會(huì)計(jì)處理程序上也相應(yīng)地采取了與其它費(fèi)用的不同會(huì)計(jì)處理，從而可能使這種費(fèi)用處理關(guān)系不復(fù)存在。此外，會(huì)計(jì)制度在針對(duì)繳納的稅款科目設(shè)T型賬戶時(shí)，并未充分考慮稅法的實(shí)務(wù)操作規(guī)定，可能使得稅款賬戶設(shè)置不適當(dāng)。（2）在可選擇的會(huì)計(jì)政策上，會(huì)計(jì)賦予企業(yè)更大自主權(quán)，稅法有許多強(qiáng)制性規(guī)定，如在存貨成本計(jì)價(jià)、折舊年限與折舊方法等方面，由此產(chǎn)生了一系列的永久性差異和作為所得稅會(huì)計(jì)主要內(nèi)容的暫時(shí)性差異。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的操作差異

1、收入確認(rèn)和計(jì)量的差異

首先是收入確認(rèn)范圍的差異，指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的差異。在定義上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。稅法規(guī)定的收入是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中以及其他行為取得的各項(xiàng)收入總和。內(nèi)容上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在商品銷售收入和提供勞務(wù)收入上存有差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的商品銷售收入和提供勞務(wù)收入都是指企業(yè)對(duì)外銷售商品或提供勞務(wù)取得的收入；稅法上的應(yīng)稅收入不僅包括企業(yè)對(duì)外銷售商品或提供勞務(wù)取得的收入，還包括稅法規(guī)定的視同銷售行為所確認(rèn)的應(yīng)稅收入。其次是收入確認(rèn)時(shí)間的差異，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間和稅法確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間不盡一致。稅法確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間往往早于會(huì)計(jì)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。會(huì)計(jì)主要從實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，側(cè)重于收入的實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)，只有當(dāng)各種形式的收入真正轉(zhuǎn)移到企業(yè)以后，會(huì)計(jì)上才確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。而稅法上規(guī)定收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間，應(yīng)該以產(chǎn)品或商品已發(fā)出，價(jià)款己收取或者收取價(jià)款的權(quán)利已實(shí)現(xiàn)為原則，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。稅法對(duì)收入的確認(rèn)沒有原則性規(guī)定，但作了列舉式的規(guī)定。

2、非貨幣性資產(chǎn)交換存在的差異

首先是非貨幣性資產(chǎn)交換采用公允價(jià)值模式計(jì)量的差異，非貨幣性資產(chǎn)交換采用公允價(jià)值模式核算，對(duì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓計(jì)稅收入和換入資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與會(huì)計(jì)處理是一致的。會(huì)計(jì)上采用各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配的方法，也適用于稅務(wù)處理。在公允價(jià)值模式下，如果換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異，必然會(huì)導(dǎo)致當(dāng)期會(huì)計(jì)損益與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得存在差異，報(bào)所得稅時(shí)需要對(duì)此作納稅調(diào)整。其次非貨幣性資產(chǎn)交換采用成本模式核算與所得稅政策存在以下差異：（1）換出資產(chǎn)會(huì)計(jì)上按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)，不確認(rèn)損益。（2）換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)成本以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

3、建造合同的差異分析

對(duì)于跨年度的建造合同，在資產(chǎn)負(fù)債表日建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，會(huì)計(jì)上按完工百分比法確認(rèn)建造合同收入，稅法上按完工進(jìn)度或完成的工作量確認(rèn)收入，兩者的處理基本一致。但對(duì)于在資產(chǎn)負(fù)債表日建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，會(huì)計(jì)上強(qiáng)調(diào)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，根據(jù)預(yù)計(jì)已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐?xiàng)能彌補(bǔ)多少己經(jīng)發(fā)生的成本，確認(rèn)部分、或者不確認(rèn)建造合同收入而稅法堅(jiān)持權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，不考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，依然按完工進(jìn)度確認(rèn)建造合同收入。

4、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)

對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日己經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)，是資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整事項(xiàng)。對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日已編制的財(cái)務(wù)報(bào)表。

這與稅法上的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí) 際發(fā)生原則相沖突。按稅法規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)所涉及的應(yīng)納所得稅，按照企業(yè)所得稅匯算清繳的時(shí)間分別做出處理，進(jìn)行納稅調(diào)整重新確認(rèn)報(bào)告年度和當(dāng)期的應(yīng)納稅所得。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如發(fā)生在年終所得稅匯算清繳前，且影響損益，應(yīng)調(diào)整納稅年度的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額如發(fā)生在所得稅匯算清繳后，則應(yīng)調(diào)整發(fā)生年度的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額。

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法差異的協(xié)調(diào)措施

1、完善政策的制定

在我國(guó)，會(huì)計(jì)和稅收的法規(guī)制訂和日常管理是分屬于財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局兩個(gè)不同的主管部門，因此，兩個(gè)不同部門的主動(dòng)溝通與協(xié)調(diào)是協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異的重要前提。在立法和執(zhí)法過程中，要加強(qiáng)政府部門管理層面的聯(lián)系與合作，財(cái)政部門在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，不僅要滿足會(huì)計(jì)報(bào)表的報(bào)送要求，還要盡可能滿足規(guī)范納稅基礎(chǔ)的需要同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局在制定稅收制度時(shí)，應(yīng)盡可能與會(huì)計(jì)保持一致，使得納稅調(diào)整項(xiàng)目減少到最低限度，以減小實(shí)際征稅的難度。

2、完善企業(yè)崗位設(shè)置

加快稅務(wù)會(huì)計(jì)的建設(shè)步伐，從根本上解決兩者之間的矛盾。目前，稅務(wù)會(huì)計(jì)只是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不能完整、具體地反映稅收信息，不可能全面行使稅務(wù)會(huì)計(jì)職能。在此情況下，企業(yè)納稅仍然依賴于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，必然導(dǎo)致企業(yè)辦稅人員中報(bào)納稅時(shí)缺乏專業(yè)判斷，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款時(shí)帶有盲目性。企業(yè)設(shè)置專門的稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位，是與國(guó)際稅收征管接軌的需要，是稅收制度與會(huì)計(jì)制度差別日趨明顯的必然要求，是完善稅制的必然選擇，是企業(yè)稅收籌劃的有效途徑。

3、完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法操作層面的協(xié)調(diào)

首先是所得稅體系中應(yīng)稅收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，成本費(fèi)用扣除應(yīng)采用據(jù)實(shí)扣除制。從表面上看，這樣做會(huì)在一定程度上減少所得稅稅基，減少財(cái)政收入，但我國(guó)所得稅的原則是效率優(yōu)先、兼顧公平，而收入、費(fèi)用確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一，可以實(shí)現(xiàn)納稅成本和征稅成本的降低，減少對(duì)納稅人的沖擊，從而提高稅收征管效率。另一方面，差異的減少，也有利于會(huì)計(jì)信息發(fā)揮相應(yīng)的作用。其次是所得稅法律語言的會(huì)計(jì)化。我國(guó)在制定具體的稅收措施時(shí)，只考慮了納稅對(duì)象與其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的內(nèi)容，而忽視了這些對(duì)象與內(nèi)容的載體特征，即會(huì)計(jì)語言的特征。如對(duì)于會(huì)計(jì)上的非貨幣性資產(chǎn)交換，稅法上稱為資產(chǎn)置換，兩者經(jīng)濟(jì)內(nèi)容完全一致。因而在稅收立法上，必須重視法律語言的會(huì)計(jì)化，相同的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵盡可能采用同一會(huì)計(jì)語言，避免不必要的差異以減少稅款征收的難度和主觀隨意性。

4、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法協(xié)調(diào)注意問題

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的協(xié)調(diào)應(yīng)盡可能減少對(duì)實(shí)現(xiàn)稅法與會(huì)計(jì)目標(biāo)影響小的差異，在法律制度的制定上應(yīng)盡可能趨同，差異應(yīng)能用中報(bào)時(shí)納稅調(diào)整的方法處理。基本業(yè)務(wù)的政策應(yīng)該盡可能減少差異。例如，稅法與會(huì)計(jì)對(duì)銷售商品、提供勞務(wù)等基本業(yè)務(wù)確認(rèn)收入的時(shí)間規(guī)定應(yīng)該盡可能保持一致，只就視同銷售、非貨幣性資產(chǎn)交換、長(zhǎng)期工程合同和企業(yè)改組特殊情況下的收入確認(rèn)時(shí)間，根據(jù)稅法需要與會(huì)計(jì)有所區(qū)別。如果基本業(yè)務(wù)的政策不一致，差異造成的工作量是可想而知的，由此增加財(cái)務(wù)核算成本和納稅成本也將是巨大的。

參考文獻(xiàn)：

篇（4）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)――職工薪酬》將職工薪酬界定為“企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予或付出的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出”。《所得稅實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或受雇員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。

二、職工薪酬的會(huì)計(jì)與稅法差異分析

（一）職工范圍的差異

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所稱的“職工”比較寬泛，與《勞動(dòng)法》中的“勞動(dòng)者”相比，既有重合，又有拓展。“職工”包括三類人員：一是與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工；二是未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同、但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)事會(huì)成員等；三是在企業(yè)的計(jì)劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務(wù)的人員。稅法強(qiáng)調(diào)“在本單位任職或受雇”。任職是指員工職務(wù)任命、晉升、職稱評(píng)定、工種核定由用人單位負(fù)責(zé)組織；受雇是指受雇人員與雇用單位簽訂一年以上勞動(dòng)合同，存在長(zhǎng)期或連續(xù)雇用與被雇用關(guān)系。受雇人員因事假、病假、休假等不能正常出勤時(shí)，仍享受固定或基本工資收入，受雇人員與單位其他正式職工享受同等福利、社保、培訓(xùn)及其他待遇。

（二）職工薪酬內(nèi)容不同

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的職工薪酬包括以下幾個(gè)部分：一是工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；二是“五險(xiǎn)一金”，即醫(yī)療保險(xiǎn)、養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)、住房公積金；三是“三費(fèi)支出”，即福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)；四是非貨幣福利，包括職工無償使用的住房、車輛、醫(yī)療、發(fā)放實(shí)物等；五是辭退福利。

從薪酬的涵蓋時(shí)間和支付形式來看，職工薪酬包括企業(yè)職工在職期間和離職期間給予的所有貨幣性薪酬和非貨幣利；從薪酬的支付對(duì)象來看，職工薪酬包括提供給職工本人和配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利。稅法規(guī)定的職工薪酬僅僅是指企業(yè)因接受雇員服務(wù)而給予的各種現(xiàn)金與非現(xiàn)金支出，這些支出與雇員提供的服務(wù)多寡密切相關(guān)。

（三）列支金額不同

從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則角度來看，企業(yè)發(fā)生的所有職工薪酬金額應(yīng)全部計(jì)入相關(guān)的成本費(fèi)用；從稅法角度看，更加強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際發(fā)生和合理的。所謂合理性是指，企業(yè)制定了符合行業(yè)及地區(qū)水平的工資薪金制度，工資薪金的調(diào)整有序進(jìn)行，實(shí)際發(fā)放的薪金不以減少或逃避稅款為目的，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)。

三、職工薪酬的會(huì)計(jì)與稅法差異帶來的問題

（一）由于職工人員范圍的差異，造成額外增加稅收負(fù)擔(dān)

從稅法角度看，臨時(shí)工未簽訂勞動(dòng)合同，不屬于職工薪酬中規(guī)定的人員，不予稅前列支，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，給企業(yè)帶來負(fù)擔(dān)。

（二）稅前列支差異容易引起稅企雙方納稅爭(zhēng)議

從企業(yè)會(huì)計(jì)工作角度看，所發(fā)生的職工薪酬都必須計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用。由于大多會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法了解不全面，難以正確把握，有時(shí)會(huì)忙中出錯(cuò)，未能對(duì)所有納稅事項(xiàng)進(jìn)行納稅調(diào)整；從稅務(wù)工作角度看，要執(zhí)行法律要件的原則，會(huì)計(jì)對(duì)職工薪酬的處理沒有按照稅法規(guī)定辦理。只要有一項(xiàng)未作納稅調(diào)整，就存在避稅、故意少繳稅款的嫌疑，從而產(chǎn)生對(duì)企業(yè)予以處罰、打擊的心理。如此一來，容易引起稅企雙方的爭(zhēng)議。

（三） 納稅調(diào)整繁瑣，會(huì)計(jì)人員工作壓力較重

在實(shí)際工作中，由于職工人員范圍的差異，職工薪酬稅前列支金額需要做納稅調(diào)整；由于稅法更加強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際發(fā)生和合理的，企業(yè)已計(jì)提但尚未支付金額也需要做納稅調(diào)整；由于職工薪酬總額的調(diào)整，相應(yīng)地，職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、教育基金也需要進(jìn)行納稅調(diào)整。在辦理企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，除填寫主表外，還需要填寫附表二、附表三等兩個(gè)附表及多個(gè)調(diào)整項(xiàng)目。這些都必須細(xì)心計(jì)算，認(rèn)真填寫，使所得稅納稅調(diào)整工作繁瑣、復(fù)雜，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員的工作量大幅增加。

（四）不利于正確計(jì)算企業(yè)所得稅，填寫納稅申報(bào)表困難，帶來納稅風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)計(jì)人員如果按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行企業(yè)所得稅的年度納稅申報(bào)，將少繳企業(yè)所得稅。差異的存在，導(dǎo)致企業(yè)很難正確填寫納稅申報(bào)表，不能正確履行納稅義務(wù)，就會(huì)帶來補(bǔ)交稅款、滯納金、罰款的風(fēng)險(xiǎn)，給企業(yè)帶來不必要的損失，同時(shí)嚴(yán)重影響企業(yè)的形象。

四、擬采取的對(duì)策

（一）會(huì)計(jì)人員要認(rèn)真對(duì)待差異，準(zhǔn)確進(jìn)行納稅調(diào)整

會(huì)計(jì)人員應(yīng)該在熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上認(rèn)真學(xué)習(xí)稅法，理解稅法的本質(zhì)要求，把握二者的差異。在實(shí)際工作中可以設(shè)立一個(gè)“納稅調(diào)整登記簿”，當(dāng)二者發(fā)生不一致情況時(shí)，可根據(jù)發(fā)生時(shí)間隨時(shí)登記、計(jì)算調(diào)整數(shù)額，并在企業(yè)年度納稅申報(bào)時(shí)根據(jù)登記簿的記錄逐項(xiàng)進(jìn)行納稅調(diào)整，這樣可以全面、便捷、準(zhǔn)確地完成納稅調(diào)整工作，避免在工作中出現(xiàn)錯(cuò)誤，從而使企業(yè)的會(huì)計(jì)工作得以順利地開展。

（二）稅務(wù)工作人員應(yīng)全面、準(zhǔn)確理解稅法，定期開展輔導(dǎo)、培訓(xùn)工作

由于職工薪酬內(nèi)容稅收政策變化較快，企業(yè)會(huì)計(jì)人員難以及時(shí)了解把握，所以，在開展年度所得稅匯繳前，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)定期對(duì)相關(guān)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員開展“匯繳培訓(xùn)”，對(duì)企業(yè)所得稅申報(bào)主表及附表的填寫內(nèi)容進(jìn)行講解，對(duì)當(dāng)前最新稅收政策以及匯繳的要求宣傳到位，幫助企業(yè)會(huì)計(jì)人員掌握填報(bào)的技能，解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異帶來的問題，幫助納稅人做好納稅調(diào)整，順利完成所得稅的年度申報(bào)工作。

（三）充分發(fā)揮科研部門的力量為化解差異出謀劃策

各高校、科研人員應(yīng)深入到會(huì)計(jì)實(shí)際工作中，對(duì)職工薪酬內(nèi)容進(jìn)行深入的分析研究。同時(shí)，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異入手，發(fā)揮科研部門的學(xué)術(shù)優(yōu)勢(shì)，分析差異的原因，發(fā)現(xiàn)其中存在的問題，積極獻(xiàn)言獻(xiàn)策，有針對(duì)性地提出解決差異的方法，為立法部門制定相關(guān)政策提供參考；給企業(yè)會(huì)計(jì)人員減輕負(fù)擔(dān)，降低納稅風(fēng)險(xiǎn)；為稅務(wù)機(jī)關(guān)服務(wù)納稅人帶來便利。

篇（5）

關(guān)鍵詞 資產(chǎn)損失 會(huì)計(jì)處理 稅法 差異

一、企業(yè)資產(chǎn)與資產(chǎn)損失

所謂資產(chǎn)是指企業(yè)過去交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)的種類主要有貨幣資產(chǎn)類、非貨幣資產(chǎn)類以及對(duì)外投資類三種，其中貨幣資產(chǎn)類包括銀行存款、現(xiàn)金、其他貨幣資金、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收款項(xiàng)以及預(yù)付賬款等；非貨幣資產(chǎn)類則包括企業(yè)內(nèi)部的存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、以及生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等；而對(duì)外投資類則是指?jìng)鶛?quán)性投資以及股權(quán)性投資。而資產(chǎn)損失則是指企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中，實(shí)際所發(fā)生的、和取得應(yīng)稅收入相關(guān)的資產(chǎn)損失，具體而言其包括現(xiàn)金損失、壞賬損失、貸款損失、存款損失、股權(quán)投資損失、存貨損失、固定資產(chǎn)損失以及其它自然災(zāi)害與不可抗力因素所帶來的損失等等。

二、會(huì)計(jì)與稅法對(duì)壞賬損失處理的差異

在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于壞賬損失處理規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的、在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)檢查應(yīng)收款項(xiàng)的賬面價(jià)值，如果有客觀證據(jù)證明其發(fā)生減值，則要確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。在稅法中則規(guī)定，納稅人所發(fā)生的壞賬損失，應(yīng)按照實(shí)際發(fā)生額予以扣除，但納稅人報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，也可以提取壞賬準(zhǔn)備金。由此我們可以分析，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在處理壞賬損失時(shí)，有以下不同：

（一）確認(rèn)條件的差異

根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定不難看出，壞賬從主觀上講是指?jìng)鶆?wù)人出現(xiàn)較為嚴(yán)重的財(cái)務(wù)問題；逾期三年無法履行的應(yīng)收賬款。從客觀上講，壞賬則是債務(wù)人較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)未履行其償債義務(wù)，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或收回可能性極小；債務(wù)人破產(chǎn)或死亡，以其破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)或者遺產(chǎn)清償后，依然無法回收的賬款。但是在稅法中，其針對(duì)壞賬的定義規(guī)定更為詳盡，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同的是，稅法則做了以下限制性的規(guī)定，對(duì)納稅人符合下列條件之一的應(yīng)收款項(xiàng)（包括應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)收賬款、應(yīng)收票據(jù)），經(jīng)依法確認(rèn)后，應(yīng)作為壞賬處理：1、債務(wù)人被依法宣告破產(chǎn)、撤銷，其剩余財(cái)產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；2、債務(wù)人死亡、失蹤，其財(cái)產(chǎn)或遺產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；3、債務(wù)人遭受重大災(zāi)害或意外事故，損失巨大，以其財(cái)產(chǎn)包括保險(xiǎn)賠款確實(shí)無法清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；4、債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)，經(jīng)法院裁決，確實(shí)無法清償?shù)膽?yīng)收款項(xiàng)；5、逾期3年以上仍未收回的應(yīng)收款項(xiàng)。

（二）核算方法的差異

企業(yè)核算壞賬通常采用直接轉(zhuǎn)銷法與備抵法兩種方法。在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)核算壞賬損失只可以用備抵法，即企業(yè)要按照相應(yīng)的方法對(duì)壞賬損失進(jìn)行估計(jì)，確定壞賬準(zhǔn)備提取比例，并將其計(jì)算當(dāng)期費(fèi)用，建立起壞賬準(zhǔn)備。如果發(fā)生了實(shí)際壞賬，再對(duì)已提的壞賬準(zhǔn)備以及對(duì)應(yīng)的應(yīng)收賬款進(jìn)行沖銷。這種做法是會(huì)計(jì)核算配比原則的體現(xiàn)。按照企業(yè)所得稅法及其相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，可以依法將其實(shí)際發(fā)生的壞賬損失稅前扣除或事先報(bào)經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后可實(shí)行備抵法，按規(guī)定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備準(zhǔn)予稅前扣除。由于企業(yè)的壞賬損失會(huì)對(duì)企業(yè)所得稅稅基產(chǎn)生直接的影響，因此在會(huì)計(jì)核算和企業(yè)所得稅方面要注意規(guī)范壞賬處理核算方法的差異。

（三）計(jì)提比例的不同

對(duì)于壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并未做出十分明確的限制，企業(yè)可以按照現(xiàn)金流量、債務(wù)單位實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況以及自身的經(jīng)驗(yàn)，將這些信息綜合分析后做出合理的估計(jì)。此外，對(duì)于以往所發(fā)生的應(yīng)收賬款、計(jì)劃重組的應(yīng)收賬款、與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收賬款以及其它已逾期但是并不能明確證明無法收回的應(yīng)收賬款等，不得全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。但是稅法中對(duì)這類情況的規(guī)定則相對(duì)寬泛，只是針對(duì)企業(yè)提取壞賬準(zhǔn)備金的比例未超出年末應(yīng)收賬款余額的千分之五做出規(guī)定，而且未具體的規(guī)定出應(yīng)收賬款的所屬期間。因此，必然會(huì)產(chǎn)生稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。

（四）計(jì)提范圍的不同

在稅法中有規(guī)定，企業(yè)要根據(jù)其年末的應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)余額的一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，不過稅法中還有規(guī)定，因非賒銷活動(dòng)產(chǎn)生的關(guān)聯(lián)方間的往來款、應(yīng)收債權(quán)等，不能提取壞賬準(zhǔn)備金。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定則有較大差異，其不僅將應(yīng)收賬款包含在壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍內(nèi)，而且要求計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的內(nèi)容還要包括企業(yè)的其它應(yīng)收賬款。對(duì)于應(yīng)收票據(jù)而言，因其出現(xiàn)壞賬的可能性不大，因此未包含在計(jì)提范圍內(nèi)。

三、會(huì)計(jì)和稅法對(duì)其它各項(xiàng)減值準(zhǔn)備處理的差異

（一）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)要在期末全面清查存貨，如果存貨市場(chǎng)價(jià)值下跌，造成其生產(chǎn)成本高于售價(jià)，存貨無法適用于新產(chǎn)品的生產(chǎn)，導(dǎo)致存貨的成本高于可變現(xiàn)凈值，則要根據(jù)成本高出存貨可變現(xiàn)凈值的部分計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的存貨，以前年度減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。但是稅法則基于歷史成本原則考慮，規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不能扣除存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金；如果企業(yè)存貨出現(xiàn)諸如轉(zhuǎn)讓或者其他流出企業(yè)的行為時(shí)，則在結(jié)轉(zhuǎn)存貨的計(jì)稅成本時(shí)，允許根據(jù)歷史成本來結(jié)算。對(duì)于之前調(diào)增應(yīng)納稅所得額的跌價(jià)準(zhǔn)備，要在轉(zhuǎn)回時(shí)對(duì)應(yīng)納稅所得額進(jìn)行調(diào)減。

（二）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

對(duì)于無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理，是企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則所確定的無形資產(chǎn)發(fā)生減值，按照應(yīng)減記的金額計(jì)提減值準(zhǔn)備。這其中無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回，在處理無形資產(chǎn)時(shí)，要將已計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。而在稅法中規(guī)定處理無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備主要分為兩種情況，一種是使用壽命有限的無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量，其中攤銷以及減值準(zhǔn)備會(huì)對(duì)其損益金額產(chǎn)生影響。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，要在計(jì)算攤銷額時(shí)將減值準(zhǔn)備金額扣除。因?yàn)樵诙惽盁o法扣除無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，所以無形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)不能將減值準(zhǔn)備剔除；另外一種情況是使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，根據(jù)無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，如果無形資產(chǎn)的壽命不確定，在持有這類資產(chǎn)期間無需攤銷，但要計(jì)提減值準(zhǔn)備。在稅法中規(guī)定，如果無形資產(chǎn)的壽命無法確定，要采用直線法攤銷，則攤銷年限至少要大于十年。所以稅法攤銷期間要對(duì)應(yīng)納稅所得額進(jìn)行分期調(diào)減。如果本期計(jì)提減值準(zhǔn)備，則要根據(jù)稅法攤銷額與減值準(zhǔn)備存在的差異進(jìn)行納稅調(diào)整，如果稅法攤銷大于減值準(zhǔn)備，按照差額調(diào)減所得額；相反，如果稅法攤銷小于減值準(zhǔn)備，則對(duì)所得額進(jìn)行調(diào)增。

（三）委托貸款減值準(zhǔn)備

在會(huì)計(jì)處理中規(guī)定，可以將委托貸款作為持有至到期的投資項(xiàng)目加以核算，所以企業(yè)要比較委托貸款的本金及其可回收金額，計(jì)量委托貸款時(shí)取較低者，而且根據(jù)本金大于可收回金額的差值計(jì)提委托貸款減值準(zhǔn)備。在稅法中規(guī)定，不用估算委托貸款的可回收金額，只是針對(duì)因?yàn)閭鶆?wù)人死亡、破產(chǎn)等無法收回的，在計(jì)算所得稅前將其作為財(cái)產(chǎn)損失予以扣除。

（四）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

在會(huì)計(jì)處理中規(guī)定，企業(yè)要在期末資產(chǎn)負(fù)債表日逐項(xiàng)檢查固定資產(chǎn)，如果其市場(chǎng)價(jià)格大幅下跌，并且有證據(jù)證明其實(shí)體已經(jīng)損壞、將會(huì)被閑置、終止使用、陳舊過時(shí)或者其它原因造成其回收金額小于其賬面價(jià)值，則要調(diào)減資產(chǎn)的賬面價(jià)值至可回收金額，其中資產(chǎn)減值損失即為減記金額，將其計(jì)入當(dāng)期損益，并計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。但是在稅法規(guī)定中，企業(yè)所得稅前可以扣除的項(xiàng)目，要以真實(shí)發(fā)生、據(jù)實(shí)扣除為原則，如果稅法中未明確規(guī)定，企業(yè)按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定所提取的準(zhǔn)備金均不得在企業(yè)所得稅前扣除，其中包括固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)：

[1]米輝輝.企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的會(huì)計(jì)處理探析.會(huì)計(jì)師.2009(5).

篇（6）

售后回購(gòu)，是指銷貨方在售出商品后，在一定的期間內(nèi)，按照合同的有關(guān)規(guī)定又將其售出的商品購(gòu)回的一種交易方式。從這個(gè)定義來看，售后回購(gòu)旨在為企業(yè)籌集資金，那么，企業(yè)在售出商品、回購(gòu)商品兩個(gè)環(huán)節(jié)是應(yīng)該按照銷售和采購(gòu)進(jìn)行賬務(wù)處理呢，還是按融資業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理？主要是看該業(yè)務(wù)是否符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――收入》確認(rèn)的條件。即收入確認(rèn)必須同時(shí)符合下列四個(gè)條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；三是與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；四是相關(guān)的收入和成本能夠可靠的計(jì)量。將售后回購(gòu)業(yè)務(wù)對(duì)照上述四個(gè)條件，明顯看出該業(yè)務(wù)與收入確認(rèn)的第二個(gè)條件不符，因此，在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，對(duì)售后回購(gòu)業(yè)務(wù)一般不應(yīng)該確認(rèn)收入。

二、售后回購(gòu)的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)核算原則，售后回購(gòu)業(yè)務(wù)應(yīng)視同融資業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理。企業(yè)在反映售后回購(gòu)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)設(shè)置“待轉(zhuǎn)庫存商品差價(jià)”科目，核算企業(yè)在附有購(gòu)回協(xié)議的銷售方式下，發(fā)出商品的實(shí)際成本與銷售價(jià)格以及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額。

例如：甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。2004年11月1日甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明銷售價(jià)格為100萬元，增值稅額17萬元。協(xié)議規(guī)定，甲公司應(yīng)在2005年3月31日將所有的商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)格為110萬元。商品已發(fā)出，貨款已收到。假定：（1）該商品的實(shí)際成本為80萬元；（2）除增值稅外不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。

甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

1發(fā)出商品時(shí)：

借：銀行存款1170000

貸：庫存商品800000

應(yīng)繳稅金――應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000

待轉(zhuǎn)庫存商品差價(jià)200000

2由于回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)，因而應(yīng)在銷售與回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)提的利息費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。這樣做的理由是，此種售后回購(gòu)本質(zhì)上屬于一種融資交易，回購(gòu)價(jià)格大于原價(jià)的差額相當(dāng)于融資費(fèi)用，因而應(yīng)在計(jì)提時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。

每月應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用為2萬元（100000元/5個(gè)月），會(huì)計(jì)分錄如下：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用20000

貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價(jià)20000

32005年3月31日甲公司購(gòu)回2004年11月1日銷售的商品，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為1100000元，增值稅額187000元，

借：物質(zhì)采購(gòu)（或庫存商品等）1100000

應(yīng)繳稅金――應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）187000

貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款等） 1287000

借：待轉(zhuǎn)庫存商品差價(jià)80000

財(cái)務(wù)費(fèi)用20000

貸：物資采購(gòu)（或庫存商品等） 100000

從本例看出，企業(yè)為獲取100萬元資金的使用權(quán)，以商品作抵押，花費(fèi)10萬元的費(fèi)用才得以實(shí)現(xiàn)，企業(yè)的“庫存商品”的成本并未增減，從而進(jìn)一步證明了“售后回購(gòu)”不能作為收入進(jìn)行賬務(wù)處理。

當(dāng)然，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格有三種情況：

第一種，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格等于協(xié)議回購(gòu)價(jià)格。

第二種，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格大于合同回購(gòu)價(jià)格。如例題中的商品價(jià)格大幅上漲，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格為115萬元，則賬務(wù)處理為：第一、二筆分錄相同，第三筆分錄為：

借：應(yīng)付賬款1100000

財(cái)務(wù)費(fèi)用50000

貸：銀行存款1150000

第三種，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格小于合同回購(gòu)價(jià)格。如例題中的商品價(jià)格大幅下滑，實(shí)際回購(gòu)價(jià)格為105萬元，則賬務(wù)處理為：第一筆和第二筆分錄相同，第三筆分錄為：

借：應(yīng)付賬款1100000

貸：銀行存款1050000

財(cái)務(wù)費(fèi)用50000

篇（7）

中圖分類號(hào):D92文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2010)04-0059-05

隨著國(guó)際化的日益加強(qiáng),中國(guó)新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)也在不斷地深化,兩者之間的差異及其影響呈現(xiàn)日益擴(kuò)大的趨勢(shì)。兩者之間的差異存在不小的負(fù)面影響,這就需要我們加強(qiáng)兩者之間的協(xié)調(diào),做到既要不斷完善會(huì)計(jì)體系,保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,又能維護(hù)稅法的公正性與權(quán)威性,有利于稅收征管。

一、會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法理論差異研究

納稅計(jì)算與會(huì)計(jì)核算都是以一定對(duì)象為核算主體,以貨幣為計(jì)量單位,運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)的基本理論和核算方法,連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對(duì)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行反映和監(jiān)督,但經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中會(huì)計(jì)和稅法畢竟是兩個(gè)不同的分支,各自的理論依據(jù)都有所不同,兩者之間的關(guān)系既緊密又獨(dú)立。相比而言,稅收征納要利用會(huì)計(jì)核算所提供的資料,而處理結(jié)果又反饋給會(huì)計(jì)進(jìn)而影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)等數(shù)據(jù)信息。但從總體上看,二者又在按照各自的方向獨(dú)立發(fā)展,會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法不同的學(xué)科屬性決定了會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法在其制度設(shè)計(jì)過程中遵循不同目標(biāo)、處理原則以及業(yè)務(wù)規(guī)范。

(一)產(chǎn)生差異的成因

1.在內(nèi)容上,稅法規(guī)范征稅行為和納稅行為,體現(xiàn)社會(huì)財(cái)富在國(guó)家與納稅人之間的分配,具有強(qiáng)制性和無償性。而會(huì)計(jì)制度注重會(huì)計(jì)核算行為規(guī)范,要求真實(shí)、完整提供會(huì)計(jì)信息,以滿足有關(guān)各方面了解財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要。

2.處理方法上,會(huì)計(jì)制度規(guī)定必須在收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制中選擇一種作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ),且一經(jīng)選定,不得隨意更改。而稅法在計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務(wù)機(jī)關(guān)有征收當(dāng)前收入的必要性,又要考慮征收管理方便,即稅法是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的結(jié)合。

3.制定目的上,會(huì)計(jì)制度為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量,為投資人、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門等提供真實(shí)、完整的財(cái)務(wù)信息,讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)性和盈利可能性,其所提供的基礎(chǔ)性會(huì)計(jì)資料也是納稅的主要依據(jù)。而稅法是為了保證國(guó)家的強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入,利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控,引導(dǎo)社會(huì)投資,對(duì)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定有所約束和控制。

(二)差異的表現(xiàn)形式

1.原則性差異。(1)客觀性原則與真實(shí)性的比較。客觀性原則要求會(huì)計(jì)核算以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)。稅法與此相對(duì)應(yīng)的要求是真實(shí)性原則,要求企業(yè)申報(bào)納稅的收入、費(fèi)用等計(jì)稅依據(jù)必須真實(shí)可靠。差別在于基于稅收目的有些實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng),由于稅法有特殊規(guī)定也要受到限制和特殊處理。(2)相關(guān)性原則的比較。相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息能夠反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量,以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要,包括符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要,滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要,滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要。相關(guān)性強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的價(jià)值在于滿足會(huì)計(jì)核算目的。稅法中的相關(guān)性原則強(qiáng)調(diào)的是滿足征稅目的。(3)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的比較。會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求,凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,不論是否實(shí)際收到現(xiàn)金或支付現(xiàn)金都應(yīng)作為當(dāng)期收入和費(fèi)用;凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用,即使款項(xiàng)已在當(dāng)期支付,也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。會(huì)計(jì)核算時(shí)強(qiáng)調(diào)收入與費(fèi)用的因果配比和時(shí)間配比。稅法中對(duì)申報(bào)納稅也有類似要求。同時(shí),基于不同時(shí)期企業(yè)享受的稅收政策可能不同,因此,特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)收入費(fèi)用的確認(rèn)時(shí)間不得提前或滯后。但是,為保證財(cái)政收入的均衡性和防止避稅,稅法也可能背離權(quán)責(zé)發(fā)生制或配比原則。(4)歷史成本原則的比較。歷史成本原則要求企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)在取得時(shí)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本計(jì)量,各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)如果發(fā)生減值,應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。除法律、行政法規(guī)和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度另有規(guī)定外,企業(yè)一律自行調(diào)整其賬面價(jià)值。稅法強(qiáng)調(diào)企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)背離歷史成本必須以有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當(dāng)方式反映或確認(rèn)為前提。(5)謹(jǐn)慎性原則比較。會(huì)計(jì)上的謹(jǐn)慎性是指在存在不確定因素的情況下做出判斷時(shí),保持必要的謹(jǐn)慎,既不高估資產(chǎn)和收益,也不低估負(fù)債或費(fèi)用。對(duì)于可能發(fā)生的損失和費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)加以合理估計(jì)。稅法一般堅(jiān)持在有關(guān)損失實(shí)際發(fā)生時(shí)再申報(bào)扣除,費(fèi)用的金額必須能夠準(zhǔn)確確定。會(huì)計(jì)上根據(jù)謹(jǐn)慎原則提取各項(xiàng)資產(chǎn)減值或跌價(jià)準(zhǔn)備,稅法原則上都不承認(rèn),稅法強(qiáng)調(diào)的是在有關(guān)資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)能得到即時(shí)處理。(6)重要性原則與法定性原則的比較。會(huì)計(jì)上的重要性原則是指在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí),要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模,根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小,來選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。稅法中對(duì)任何事項(xiàng)的確認(rèn)都必須依法行事,有據(jù)可依,不能估計(jì)。法定性原則要求納稅人在記錄、計(jì)算和繳納稅款時(shí),必須以法律為準(zhǔn)繩,企業(yè)的稅款計(jì)算正確與否、繳納期限正確與否、納稅活動(dòng)正確與否,均以稅法為判斷標(biāo)準(zhǔn)。(7)實(shí)質(zhì)重于形式原則的比較。會(huì)計(jì)核算強(qiáng)調(diào)的實(shí)質(zhì)重于形式原則是指,選擇會(huì)計(jì)核算方法和政策時(shí),經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容重于其具體表現(xiàn)形式。中國(guó)目前各稅種的稅法,在體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則方面還有很大差距,許多過于依賴形式化條件的稅法條款實(shí)際上背離了立法精神,成為納稅人濫用稅法條款避稅的漏洞。有必要在反避稅和便于管理之間取得平衡。因此,會(huì)計(jì)應(yīng)用實(shí)質(zhì)重于形式原則的關(guān)鍵在于會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷的“依據(jù)”是是否合理可靠。稅法中的實(shí)質(zhì)至上要有明確的法律依據(jù)。

2.目標(biāo)差異。會(huì)計(jì)的目標(biāo)是規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算,確保企業(yè)向投資人、債權(quán)人、政府及其他會(huì)計(jì)信息使用者提供基本統(tǒng)一、可比的會(huì)計(jì)信息,從而客觀地反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)本身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù),代表企業(yè)的利益。稅法的目標(biāo)是通過促使納稅人正確計(jì)算應(yīng)納稅額,正確履行納稅義務(wù),從而及時(shí)、足額地征稅,以達(dá)到組織財(cái)政收入、宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)、維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序、保護(hù)納稅人和國(guó)家的利益。

對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法、處理方法等,企業(yè)可以根據(jù)會(huì)計(jì)制度、并結(jié)合自身實(shí)際加以選擇。但作為納稅計(jì)算,為防止稅源流失,保證企業(yè)正確履行納稅義務(wù),必須嚴(yán)格按照稅法及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定操作,受稅法法定主義嚴(yán)格制約,不能任意選擇或更改。因此,企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和納稅計(jì)算的差異經(jīng)常出現(xiàn)。

3.職能差異。在中國(guó)目前社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下稅法職能主要有以下三項(xiàng):一是財(cái)政職能,即聚財(cái)職能,是稅法所具有的從社會(huì)成員手中強(qiáng)制性地取得一部分收入,用以滿足政府提供公共產(chǎn)品所需物質(zhì)的職責(zé)。二是經(jīng)濟(jì)職能,稅收的經(jīng)濟(jì)職能也稱為經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)職能,通過稅收制度,影響個(gè)人、企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。三是社會(huì)職能,稅法的社會(huì)職能也可稱為收入再分配職能,是稅收所具有的影響社會(huì)成員收入再分配的職責(zé)和功能,克服由市場(chǎng)所決定的社會(huì)成員間收入分配懸殊等消極因素,緩解收入分配所引起的各種矛盾。

會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)客觀上所具有的作為管理經(jīng)濟(jì)的一種活動(dòng)。現(xiàn)代會(huì)計(jì)主要有四項(xiàng)基本職能:一是反映職能,主要是運(yùn)用價(jià)值形式對(duì)生產(chǎn)過程進(jìn)行綜合反映,通過對(duì)再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種數(shù)量的反映,然后透過各數(shù)字信息對(duì)再生產(chǎn)過程的質(zhì)量方面進(jìn)行認(rèn)識(shí)。二是控制功能,主要從價(jià)值運(yùn)動(dòng)的角度進(jìn)行計(jì)劃的制訂,組織計(jì)劃的實(shí)施,把實(shí)際同計(jì)劃相比較,評(píng)價(jià)取得的成果及在評(píng)價(jià)計(jì)劃成果的基礎(chǔ)上,總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),調(diào)整計(jì)劃。三是監(jiān)督功能,就是監(jiān)督再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。四是決策功能,主要表現(xiàn)為參與企業(yè)最高層決策和直接從事一些中層業(yè)務(wù)性決策。

從上面兩個(gè)職能的比較來看,稅法從政府籌集收入的角度,主要滿足政府開支的需要,而會(huì)計(jì)主要從管理角度,面向利益相關(guān)者,包括投資人、債權(quán)人和社會(huì)公眾等。二者功能有著本質(zhì)區(qū)別,為滿足不同的功能,使得在制定稅法法規(guī)與會(huì)計(jì)制度時(shí)側(cè)重點(diǎn)不同,二者的矛盾必然存在。

二、會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法實(shí)務(wù)差異研究

(一)會(huì)計(jì)收入與應(yīng)稅收入比較分析

會(huì)計(jì)收入與應(yīng)稅收入是會(huì)計(jì)和稅法上的兩個(gè)不同概念。會(huì)計(jì)上,對(duì)收入的確認(rèn)和計(jì)量有明確規(guī)定;稅法上,根據(jù)稅種不同有不同的概念,對(duì)于增值稅為銷售額,對(duì)于營(yíng)業(yè)稅為營(yíng)業(yè)額,對(duì)于所得稅則為銷售收入。稅種不同,應(yīng)稅收入包括的內(nèi)容、核算方法也不同。鑒于中國(guó)主要稅賦來源于增值稅和所得稅的客觀現(xiàn)實(shí),本文僅對(duì)會(huì)計(jì)收入與銷售額、會(huì)計(jì)收入與銷售收入進(jìn)行系統(tǒng)比較。

1.會(huì)計(jì)收入與增值稅應(yīng)稅銷售額。(1)會(huì)計(jì)收入與銷售額確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異。根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定,銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,按銷售結(jié)算方式的不同,具體分為:1)直接收款方式銷售貨物,不論貨物是否發(fā)出,均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù),并將提貨單交給買方的當(dāng)天;2)托收承付和委托銀行收款方式銷售,為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)當(dāng)天;3)賒銷和分期收款方式銷售貨物,為合同約定的收款日期;4)預(yù)收貨款方式銷售貨物,為貨物發(fā)出的當(dāng)天;5)委托其他納稅人代銷貨物,為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天;6)銷售應(yīng)稅勞務(wù),為提供勞務(wù)并收訖銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)當(dāng)天;7)視同銷售貨物,為貨物移送的當(dāng)天。根據(jù)以上規(guī)定,會(huì)計(jì)和稅法對(duì)收入的確認(rèn)時(shí)間上的規(guī)定差異較大。會(huì)計(jì)從實(shí)質(zhì)重于形式和謹(jǐn)慎原則出發(fā),側(cè)重于收入的實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)。而稅法從組織財(cái)政收入角度出發(fā),側(cè)重收入的社會(huì)價(jià)值實(shí)現(xiàn),采用“移動(dòng)銷售”確認(rèn)方法。一般來說,銷售額確認(rèn)時(shí)點(diǎn)早于會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。(2)會(huì)計(jì)收入與銷售額確認(rèn)內(nèi)容差異。會(huì)計(jì)收入的計(jì)量充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)商品銷售后只能有部分經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)時(shí),只能計(jì)量該部分收入;當(dāng)預(yù)計(jì)全部經(jīng)濟(jì)利益都不能流入企業(yè)時(shí),則會(huì)計(jì)收入為零。稅法對(duì)于謹(jǐn)慎性原則不予承認(rèn),要求納稅人在納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間成立后按索取的憑據(jù)、銷售合同或協(xié)議約定的金額計(jì)量銷售額。

2.會(huì)計(jì)收入與所得稅銷售收入。(1)會(huì)計(jì)收入與銷售收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異。所得稅銷售收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)稅法上未有明確規(guī)定,一般參照增值稅法對(duì)于銷售額確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的規(guī)定,所以會(huì)計(jì)收入與銷售收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異可以參考會(huì)計(jì)收入與銷售額的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異,在此不再闡述。(2)會(huì)計(jì)收入與銷售收入確認(rèn)內(nèi)容差異。對(duì)于會(huì)計(jì)收入與所得稅銷售收入確認(rèn)內(nèi)容存在的差異,以下就存在較大差異的收入項(xiàng)目按照收入的不同來源分別進(jìn)行討論。

1)商品銷售收入。商品銷售業(yè)務(wù)一般屬于增值稅納稅范圍,所以商品銷售的應(yīng)納所得稅銷售收入與應(yīng)納增值稅銷售額存在很大的一致性。

2)提供勞務(wù)收入確認(rèn)的差異。企業(yè)會(huì)計(jì)制度根據(jù)提供的勞務(wù)是否跨年度分別規(guī)定:不跨年度的勞務(wù)按完成合同法確認(rèn)收入,即在完成勞務(wù)時(shí)按合同、發(fā)票金額確認(rèn)收入。跨年度的勞務(wù)收入的確認(rèn),分為兩種情況:一種情況是在資產(chǎn)負(fù)債表日,勞務(wù)的結(jié)果能夠可靠地估計(jì),應(yīng)采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入;另一種情況是在資產(chǎn)負(fù)債表日,勞務(wù)的結(jié)果不能可靠地估計(jì),如果預(yù)期的勞務(wù)成本可以得到補(bǔ)償,根據(jù)謹(jǐn)慎性原則,僅將已發(fā)生并預(yù)期或已經(jīng)獲得補(bǔ)償?shù)慕痤~確認(rèn)為勞務(wù)收入,并按相同的金額結(jié)轉(zhuǎn)成本,即不確認(rèn)利潤(rùn)。如果預(yù)期的勞務(wù)成本不能全部得到補(bǔ)償,應(yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)牟糠纸痤~確認(rèn)為勞務(wù)收入,并按已發(fā)生的實(shí)際勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)成本,不能得到補(bǔ)償部分的金額不確認(rèn)收入,全部轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益。

稅法對(duì)勞務(wù)收入的確認(rèn),規(guī)范的較為簡(jiǎn)單。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》,納稅人下列經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的收入可以分期確定,并據(jù)以計(jì)算應(yīng)納稅所得額:建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù),持續(xù)時(shí)間超過一年的,可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實(shí)現(xiàn):為其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等,持續(xù)時(shí)間超過一年的,可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實(shí)現(xiàn)。

據(jù)此,會(huì)計(jì)和稅法對(duì)不跨年度的勞務(wù)收入確認(rèn)是一致的,對(duì)跨年度勞務(wù)收入的確認(rèn)是有區(qū)別的。區(qū)別在于,稅法確認(rèn)勞務(wù)收入時(shí)不考慮已發(fā)生的勞務(wù)成本在多大程度上能得到補(bǔ)償,即不承認(rèn)謹(jǐn)慎原則,只要企業(yè)從事了勞務(wù)就須確認(rèn)收入。

3)接受捐贈(zèng)收入。按現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣資產(chǎn)及非貨幣資產(chǎn),均不確認(rèn)收入,而是將扣除應(yīng)納所得稅后的余額確認(rèn)為一項(xiàng)所得者權(quán)益,計(jì)入資本公積。而現(xiàn)行稅法規(guī)定:企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn),須并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn),須按接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)的入賬價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)收入并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得,依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

4)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。會(huì)計(jì)制度規(guī)定使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)的合同協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方法確認(rèn)。不同的使用費(fèi)收入,其收費(fèi)的方法和時(shí)間不同。如果合同規(guī)定使用費(fèi)一次性支付,而且無須提供后期服務(wù)的,應(yīng)視同該資產(chǎn)的銷售一次確認(rèn)收入;如果提供后期服務(wù)的,應(yīng)在合同規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。如果合同規(guī)定使用期分期支付的,應(yīng)按合同規(guī)定的收款時(shí)間或者合同規(guī)定的收費(fèi)方式計(jì)算金額分期確認(rèn)收入。

稅法對(duì)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入沒有明確的規(guī)定,僅對(duì)租賃費(fèi)收入作出了規(guī)定。納稅人超過一年以上租賃期,一次收取的租賃費(fèi),出租方應(yīng)按合同約定的租賃期分期計(jì)算收入,承租方應(yīng)相應(yīng)分期攤銷租賃費(fèi)。由此可以看出,對(duì)于使用費(fèi)收入稅法要求按合同規(guī)定的有效期確認(rèn)收入,而不管是否提供后續(xù)服務(wù)。而會(huì)計(jì)上根據(jù)是否提供后續(xù)服務(wù),規(guī)定了不同的確認(rèn)方式。

(二) 扣除項(xiàng)目比較分析

1.工薪支出以及三費(fèi)支出。會(huì)計(jì)核算的工資總額包括:計(jì)時(shí)工資、計(jì)件工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼、加班加點(diǎn)工資以及特殊情況下支付的工資。稅法上的工薪支出與會(huì)計(jì)工資概念相比,有所擴(kuò)大。稅法允許扣除的工資支出是指納稅人每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金支出的勞務(wù)報(bào)酬。地區(qū)補(bǔ)貼、物價(jià)補(bǔ)貼和誤餐補(bǔ)貼均應(yīng)作為工資薪金支出。并且規(guī)定實(shí)行計(jì)稅工資制,按計(jì)入成本費(fèi)用的實(shí)發(fā)工資總額與計(jì)稅工資總額兩者較低者扣除。三費(fèi)支出則分別按稅前準(zhǔn)予扣除的工資總額的14%、2%、1.5%計(jì)算扣除。

2.業(yè)務(wù)招待費(fèi)。會(huì)計(jì)上,發(fā)生當(dāng)期全額據(jù)實(shí)計(jì)入管理費(fèi)用。稅法上,業(yè)務(wù)招待費(fèi)按實(shí)際發(fā)生數(shù)與扣除限額較低者扣除。內(nèi)資企業(yè)扣除限額計(jì)算如下:全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額在1 500萬元及以下的,不超過銷售收入凈額的5‰;全年銷售收入凈額超過1 500萬元的,不超過該部分的3‰。外資企業(yè)交際應(yīng)酬費(fèi)扣除限額計(jì)算如下:全年銷貨凈額在1 500萬元以下的,不得超過銷貨凈額的5 ‰;全年銷貨凈額超過1 500萬元的,不得超過該部分銷貨凈額的3‰;全年業(yè)務(wù)收入總額在500萬元以下的,不得超過業(yè)務(wù)收入總額的10‰;全年業(yè)務(wù)收入總額超過500萬元的部分,不得超過該部分業(yè)務(wù)收入總額的5‰ 。

3.廣告支出。會(huì)計(jì)上,廣告支出在發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)入營(yíng)業(yè)費(fèi)用,減少當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)。外資企業(yè)所得稅法規(guī)定對(duì)廣告支出允許扣除。但是內(nèi)資企業(yè)所得稅法對(duì)于廣告支出的扣除規(guī)定了扣除標(biāo)準(zhǔn)。廣告支出扣除標(biāo)準(zhǔn)為:(1)糧食類白酒廣告費(fèi)支出不允許扣除;(2)從事軟件開發(fā)、集成電路制造以及其他業(yè)務(wù)的高新技術(shù)企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)站、從事高新技術(shù)創(chuàng)新投資的風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè),自登記成立之日起五個(gè)納稅年度內(nèi),經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)審核,廣告支出可據(jù)實(shí)扣除;(3)其他廣告費(fèi)支出按實(shí)際支付數(shù)與扣除限額兩者較低者扣除,超過部分可無限期在以后納稅年度內(nèi)扣除。廣告支出扣除限額為年銷售(營(yíng)業(yè))收入X扣除比例,制藥、食品、日化、家電、通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè),扣除比例為8%,其他行業(yè)的企業(yè),扣除比例為2%。

4.業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)是指未通過媒體傳播的廣告性質(zhì)的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用,包括廣告性質(zhì)的禮品支出等。會(huì)計(jì)上,屬于營(yíng)業(yè)費(fèi)用,發(fā)生當(dāng)期全額計(jì)入損益。而按照稅法規(guī)定,業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)按實(shí)際支付額與年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰兩者較低者扣除,超過部分不得在以后納稅年度扣除。

5.捐贈(zèng)支出。會(huì)計(jì)規(guī)定,不分公益性捐贈(zèng)、非公益性捐贈(zèng),將捐贈(zèng)的資產(chǎn)賬面價(jià)值以及捐贈(zèng)中產(chǎn)生的應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅款一同計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”,減少當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)。稅法規(guī)定,企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工、外購(gòu)的非貨幣性資產(chǎn)用于捐贈(zèng),應(yīng)視同銷售。屬于非公益性捐贈(zèng)支出以及超過扣除限額的公益性、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出不得稅前扣除。捐贈(zèng)對(duì)象為紅十字事業(yè)、公益性青少年活動(dòng)場(chǎng)所、老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育的公益性捐贈(zèng)支出可以據(jù)實(shí)扣除。捐贈(zèng)對(duì)象為公益性文化事業(yè)單位的公益性捐贈(zèng)支出,扣除限額為納稅調(diào)整前所得的10%,其他公益性捐贈(zèng)支出的扣除限額為納稅調(diào)整前所得的3%。

三、會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法協(xié)調(diào)的長(zhǎng)效機(jī)制

1.開展會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法相互協(xié)調(diào)的理論研究。近幾年來,對(duì)會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法分離的研究日益受到重視,但對(duì)兩者協(xié)調(diào)的研究卻很少。這里的協(xié)調(diào),是指要正確認(rèn)識(shí)兩者的區(qū)別和聯(lián)系,把握好分離或統(tǒng)一的“度”,既不能因?yàn)閮烧叩哪康?原則等不同,片面追求或夸大兩者的差異,從一個(gè)極端走向另一個(gè)極端;也不能因?yàn)閮烧叽嬖诰o密聯(lián)系,無視兩者的差異,回復(fù)到“稅會(huì)合一”的傳統(tǒng)模式。這就要求我們必須重視和加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法協(xié)調(diào)的目標(biāo)、模式、原則和方法等的理論研究,以促進(jìn)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展和完善,并為會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得差異的協(xié)調(diào)提供深厚的理論基礎(chǔ)。

2.政府運(yùn)用行政手段從宏觀領(lǐng)域加強(qiáng)對(duì)稅法和會(huì)計(jì)制度的協(xié)調(diào)。具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的陸續(xù)頒布,在會(huì)計(jì)原則和處理方法上發(fā)生顯著變化,對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)及應(yīng)稅所得產(chǎn)生了較大的影響,導(dǎo)致兩者之間的差異性增強(qiáng)。因此,需對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度和稅法進(jìn)行審視,找出相互不適應(yīng)的方面,并加以研究,以便協(xié)調(diào),而不是單純滿足某一方面的需要。以目前的狀況來看,中國(guó)稅法改革相對(duì)于會(huì)計(jì)改革有一定的滯后性,因此,稅務(wù)部門要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)的研究,分析現(xiàn)行稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度之間的異同點(diǎn),根據(jù)會(huì)計(jì)制度改革后對(duì)應(yīng)稅所得產(chǎn)生的影響和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,及時(shí)進(jìn)行修改、補(bǔ)充和完善,在不違背稅收原則的前提下,承認(rèn)會(huì)計(jì)制度中處理方法的合理部分,盡量縮小與會(huì)計(jì)制度的矛盾或差異。同樣,會(huì)計(jì)制度的制定和修訂,在不違背會(huì)計(jì)原則的前提下,也應(yīng)盡量與稅法保持一致,盡可能縮小會(huì)計(jì)方法的選擇范圍,消除因與稅法確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同而產(chǎn)生的復(fù)雜差異。為此,會(huì)計(jì)制度的制定者和稅法的制定者應(yīng)加強(qiáng)溝通與合作,通過適度協(xié)調(diào),將納稅調(diào)整事項(xiàng)降至最低限度。當(dāng)然,無論是會(huì)計(jì)還是稅法,在協(xié)調(diào)過程中需要作出修改時(shí),都必須十分慎重,要經(jīng)過周密的調(diào)查分析和嚴(yán)格的科學(xué)論證,以保證會(huì)計(jì)制度和稅法的穩(wěn)定性和權(quán)威性。

3.改進(jìn)和完善差異調(diào)整的會(huì)計(jì)處理方法。目前,企業(yè)對(duì)差異的會(huì)計(jì)處理以賬外調(diào)整為主,在納稅申報(bào)表中體現(xiàn),無法與日常的會(huì)計(jì)記錄相銜接,也不利于與稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息交流。為了完整系統(tǒng)地反映差異的形成及納稅調(diào)整情況,企業(yè)應(yīng)當(dāng)增設(shè)必要的明細(xì)賬和備查賬,規(guī)范賬簿記錄。對(duì)差異的調(diào)整情況,應(yīng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中作相應(yīng)披露。現(xiàn)行披露方法只反映差異對(duì)所得稅的影響結(jié)果,沒有反映差異的形成過程,因此,可在利潤(rùn)表的“利潤(rùn)總額”與“所得稅”項(xiàng)目之間增列“納稅調(diào)整增加額”,“納稅調(diào)整減少額”和“應(yīng)納稅所得額”三個(gè)項(xiàng)目,其調(diào)整金額根據(jù)有關(guān)明細(xì)賬和備查賬的記錄分析計(jì)算填列,以反映差異調(diào)整的全貌。

4.小企業(yè)按稅法規(guī)定選擇會(huì)計(jì)處理方法。按照中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的總體思路,國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度由《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系》構(gòu)成。在中國(guó),小型企業(yè)會(huì)計(jì)信息的外部使用者相對(duì)較少,主要是稅務(wù)部門,若不是稅法的強(qiáng)制性規(guī)定,個(gè)別企業(yè)連賬簿也很難建立起來。由于小企業(yè)的利益與個(gè)人利益高度統(tǒng)一,逃避納稅的可能性也比大中型企業(yè)大得多。

5.職業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)的分離之所以在實(shí)務(wù)領(lǐng)域引起巨大反響,主要在于二者差異項(xiàng)目過多,在企業(yè)按稅法要求做納稅調(diào)整時(shí),會(huì)計(jì)與稅務(wù)人員都必須熟練掌握和計(jì)算調(diào)整項(xiàng)目,不得有絲毫差錯(cuò),由此產(chǎn)生的煩瑣和障礙給會(huì)計(jì)和稅務(wù)人員帶來煩惱。因此,要做好協(xié)調(diào)工作,除聘用專業(yè)素質(zhì)較高的人員于相關(guān)崗位外,還應(yīng)充分發(fā)揮職業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)的作用,大力加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)人員的崗位業(yè)務(wù)培訓(xùn),使會(huì)計(jì)和稅務(wù)人員都能切實(shí)掌握會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定,明了二者的差異,擅長(zhǎng)對(duì)差異的處理,提高征納稅人員雙方的崗位技能,從人員方面做好相應(yīng)的協(xié)調(diào)工作。

總之,會(huì)計(jì)法規(guī)與稅法差異的協(xié)調(diào)涉及理論界和實(shí)務(wù)領(lǐng)域的方方面面,是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,在理論界深入研究的基礎(chǔ)上,政府從宏觀角度入手進(jìn)行政策協(xié)調(diào),職業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)和中介機(jī)構(gòu)從微觀領(lǐng)域?qū)臉I(yè)人員進(jìn)行協(xié)調(diào)技能的幫助,稅務(wù)部門加強(qiáng)對(duì)協(xié)調(diào)行為的監(jiān)管,通過建立這樣一個(gè)上下統(tǒng)一的協(xié)調(diào)機(jī)制,逐步解決納稅實(shí)踐中差異引發(fā)的問題。

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Accounting Regulations and Tax Differences and Coordinate Research

ZENG Qiu-xiang

篇（8）

二、差異的表現(xiàn)形式

（1）原則性差異。一是客觀性原則與真實(shí)性的比較。客觀性原則要求會(huì)計(jì)核算以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)。稅法與此相對(duì)應(yīng)的要求是真實(shí)性原則，要求企業(yè)申報(bào)納稅的收入、費(fèi)用等計(jì)稅依據(jù)必須真實(shí)可靠。差別在于基于稅收目的有些實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)，由于稅法有特殊規(guī)定也要受到限制和特殊處理。二是相關(guān)性原則的比較。相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息能夠反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，包括符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要，滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要。相關(guān)性強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的價(jià)值在于滿足會(huì)計(jì)核算目的。稅法中的相關(guān)性原則強(qiáng)調(diào)的是滿足征稅目的。三是權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的比較。會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論是否實(shí)際收到現(xiàn)金或支付現(xiàn)金都應(yīng)作為當(dāng)期收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期支付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。會(huì)計(jì)核算時(shí)強(qiáng)調(diào)收入與費(fèi)用的因果配比和時(shí)間配比。稅法中對(duì)申報(bào)納稅也有類似要求。同時(shí)，基于不同時(shí)期企業(yè)享受的稅收政策可能不同，因此，特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)收入費(fèi)用的確認(rèn)時(shí)間不得提前或滯后。但是，為保證財(cái)政收入的均衡性和防止避稅，稅法也可能背離權(quán)責(zé)發(fā)生制或配比原則。四是歷史成本原則的比較。歷史成本原則要求企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)在取得時(shí)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本計(jì)量，各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)如果發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。除法律、行政法規(guī)和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度另有規(guī)定外，企業(yè)一律自行調(diào)整其賬面價(jià)值。稅法強(qiáng)調(diào)企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)背離歷史成本必須以有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當(dāng)方式反映或確認(rèn)為前提。五是謹(jǐn)慎性原則比較。會(huì)計(jì)上的謹(jǐn)慎性是指在存在不確定因素的情況下做出判斷時(shí)，保持必要的謹(jǐn)慎，既不高估資產(chǎn)和收益，也不低估負(fù)債或費(fèi)用。對(duì)于可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)加以合理估計(jì)。稅法一般堅(jiān)持在有關(guān)損失實(shí)際發(fā)生時(shí)再申報(bào)扣除，費(fèi)用的金額必須能夠準(zhǔn)確確定。會(huì)計(jì)上根據(jù)謹(jǐn)慎原則提取各項(xiàng)資產(chǎn)減值或跌價(jià)準(zhǔn)備，稅法原則上都不承認(rèn)，稅法強(qiáng)調(diào)的是在有關(guān)資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)能得到即時(shí)處理。六是重要性原則與法定性原則的比較。會(huì)計(jì)上的重要性原則是指在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí)，要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。稅法中對(duì)任何事項(xiàng)的確認(rèn)都必須依法行事，有據(jù)可依，不能估計(jì)。法定性原則要求納稅人在記錄、計(jì)算和繳納稅款時(shí)，必須以法律為準(zhǔn)繩，企業(yè)的稅款計(jì)算正確與否、繳納期限正確與否、納稅活動(dòng)正確與否，均以稅法為判斷標(biāo)準(zhǔn)。七是實(shí)質(zhì)重于形式原則的比較。會(huì)計(jì)核算強(qiáng)調(diào)的實(shí)質(zhì)重于形式原則是指，選擇會(huì)計(jì)核算方法和政策時(shí)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容重于其具體表現(xiàn)形式。中國(guó)目前各稅種的稅法，在體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則方面還有很大差距，許多過于依賴形式化條件的稅法條款實(shí)際上背離了立法精神，成為納稅人濫用稅法條款避稅的漏洞。有必要在反避稅和便于管理之間取得平衡。因此，會(huì)計(jì)應(yīng)用實(shí)質(zhì)重于形式原則的關(guān)鍵在于會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷的“依據(jù)”是是否合理可靠。稅法中的實(shí)質(zhì)至上要有明確的法律依據(jù)。（2）職能差異。在中國(guó)目前社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下稅法職能主要有以下三項(xiàng)：一是財(cái)政職能，即聚財(cái)職能，是稅法所具有的從社會(huì)成員手中強(qiáng)制性地取得一部分收入，用以滿足政府提供公共產(chǎn)品所需物質(zhì)的職責(zé)。二是經(jīng)濟(jì)職能，稅收的經(jīng)濟(jì)職能也稱為經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)職能，通過稅收制度，影響個(gè)人、企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。三是社會(huì)職能，稅法的社會(huì)職能也可稱為收入再分配職能，是稅收所具有的影響社會(huì)成員收入再分配的職責(zé)和功能，克服由市場(chǎng)所決定的社會(huì)成員間收入分配懸殊等消極因素，緩解收入分配所引起的各種矛盾。會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)客觀上所具有的作為管理經(jīng)濟(jì)的一種活動(dòng)。現(xiàn)代會(huì)計(jì)主要有四項(xiàng)基本職能：一是反映職能，主要是運(yùn)用價(jià)值形式對(duì)生產(chǎn)過程進(jìn)行綜合反映，通過對(duì)再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種數(shù)量的反映，然后透過各數(shù)字信息對(duì)再生產(chǎn)過程的質(zhì)量方面進(jìn)行認(rèn)識(shí)。二是控制功能，主要從價(jià)值運(yùn)動(dòng)的角度進(jìn)行計(jì)劃的制訂，組織計(jì)劃的實(shí)施，把實(shí)際同計(jì)劃相比較，評(píng)價(jià)取得的成果及在評(píng)價(jià)計(jì)劃成果的基礎(chǔ)上，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，調(diào)整計(jì)劃。三是監(jiān)督功能，就是監(jiān)督再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。四是決策功能，主要表現(xiàn)為參與企業(yè)最高層決策和直接從事一些中層業(yè)務(wù)性決策。

從上面兩個(gè)職能的比較來看，稅法從政府籌集收入的角度，主要滿足政府開支的需要，而會(huì)計(jì)主要從管理角度，面向利益相關(guān)者，包括投資人、債權(quán)人和社會(huì)公眾等。二者功能有著本質(zhì)區(qū)別，為滿足不同的功能，使得在制定稅法法規(guī)與會(huì)計(jì)制度時(shí)側(cè)重點(diǎn)不同，二者的矛盾必然存在。

參 考 文 獻(xiàn)

篇（9）

近年來，上市公司通過重大資產(chǎn)置換，調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，提高資產(chǎn)質(zhì)量和盈利能力，增強(qiáng)公司可持續(xù)發(fā)展能力，或大幅度減少關(guān)聯(lián)方占用，或避免退市風(fēng)險(xiǎn)。本文試就重大資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)所得稅會(huì)計(jì)與稅收差異進(jìn)行簡(jiǎn)要分析。

一、關(guān)于重大資產(chǎn)置換的概念和置換資產(chǎn)的類型

中國(guó)證監(jiān)會(huì)《關(guān)于上市公司重大購(gòu)買、出售、置換資產(chǎn)若干問題的通知》（證監(jiān)公司字[2001]105號(hào)）規(guī)定，上市公司重大置換資產(chǎn)的行為是指上市公司置換資產(chǎn)達(dá)到下列標(biāo)準(zhǔn)的情形：置換入的資產(chǎn)總額、資產(chǎn)凈額（資產(chǎn)扣除所承擔(dān)的負(fù)債）或資產(chǎn)在最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度所產(chǎn)生的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占上市公司最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度經(jīng)審計(jì)的合并報(bào)表總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例達(dá)50%以上。

在實(shí)務(wù)中，上市公司重大資產(chǎn)置換涉及的資產(chǎn)類型主要有：全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、分支機(jī)構(gòu)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、某一項(xiàng)或幾項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、單項(xiàng)資產(chǎn)或多項(xiàng)資產(chǎn)（多項(xiàng)資產(chǎn)之間沒有內(nèi)在的聯(lián)系或不能構(gòu)成完整的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程）等。

二、關(guān)于重大資產(chǎn)置換的所得稅處理

對(duì)于上市公司發(fā)生的各種重大資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)，原則上須按出售舊資產(chǎn)、購(gòu)買新資產(chǎn)進(jìn)行處理，即稅法要求視同銷售，計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值。但涉及企業(yè)改組中的整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)時(shí)，稅法又制定了特殊的規(guī)則，即將企業(yè)改組區(qū)分為需要對(duì)改組中涉及的資產(chǎn)交易所得征稅的“應(yīng)稅改組”和對(duì)改組中涉及的資產(chǎn)交易所得暫時(shí)不征稅的“免稅改組”。

稅法規(guī)定的企業(yè)整體資產(chǎn)置換是指，一家企業(yè)以其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)與另一家企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行整體交換，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)都不解散。從其定義中及國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于國(guó)家開發(fā)投資公司與中國(guó)石油化工股份有限公司改組業(yè)務(wù)涉及的企業(yè)所得稅問題的通知》（國(guó)稅函[2002]1065號(hào)）的答復(fù)中，我們可以看出，全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、分支機(jī)構(gòu)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、某一項(xiàng)或幾項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）之間的重大資產(chǎn)置換可以劃為稅法規(guī)定的整體資產(chǎn)置換。

國(guó)家稅務(wù)總局在《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)）對(duì)企業(yè)整體資產(chǎn)置換的所得稅處理規(guī)定如下：

（1）企業(yè)整體資產(chǎn)置換原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和按公允價(jià)值購(gòu)買另一方全部資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

（2）如果整體資產(chǎn)置換交易中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)(雙方全部資產(chǎn)公允價(jià)值的差額)的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。對(duì)暫不征稅的企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易，交易雙方換入資產(chǎn)的成本應(yīng)以換出資產(chǎn)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。具體方法是按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的原賬面凈值總額進(jìn)行分配，據(jù)以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易中支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)以換出資產(chǎn)原賬面凈值與支付的補(bǔ)價(jià)之和為基礎(chǔ)，確定換入資產(chǎn)的成本。企業(yè)整體資產(chǎn)置換交易中收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面凈值扣除補(bǔ)價(jià)，作為換入資產(chǎn)成本確定的基礎(chǔ)。

為了與會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)，減少稅法與會(huì)計(jì)差異，國(guó)家稅務(wù)總局又在《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)）中補(bǔ)充規(guī)定，暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的企業(yè)整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)中，取得補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額的企業(yè)，應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額相對(duì)應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得。

三、在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下重大資產(chǎn)置換資產(chǎn)計(jì)價(jià)及與稅法差異

財(cái)政部印發(fā)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-非貨幣易》（2001年修訂本）對(duì)非貨幣易作出規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣易時(shí)，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。在非貨幣易中，如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。在準(zhǔn)則指南中指出非貨幣易的判斷標(biāo)準(zhǔn)：如果支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值的比例（或，占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例）不高于25％（小于等于25％），則視為非貨幣易；如果這一比例高于25％，則視為貨幣易。

另外，財(cái)政部《關(guān)于深圳市中僑發(fā)展股份有限公司重組中會(huì)計(jì)處理問題的復(fù)函》（財(cái)會(huì)便[2003]12號(hào)）指出，企業(yè)重組過程中所發(fā)生的資產(chǎn)置換差額均不應(yīng)確認(rèn)為收益。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專家技術(shù)援助小組信息公告第7號(hào)也認(rèn)為，一家企業(yè)的分公司與另外一家非關(guān)聯(lián)方企業(yè)的分公司分別以各自的凈資產(chǎn)進(jìn)行整體置換時(shí)，將各分公司看成一個(gè)整體直接采用非貨幣易準(zhǔn)則，而不是區(qū)分成貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)并根據(jù)貨幣性資產(chǎn)占整個(gè)交易的25%來判斷是采用非貨幣易還是貨幣易。

因此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，重大資產(chǎn)置換中的一般非貨幣性資產(chǎn)置換和企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，均采取以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

對(duì)照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定，可以看出，一般非貨幣性資產(chǎn)置換下，包括置換單項(xiàng)資產(chǎn)或多項(xiàng)資產(chǎn)，將產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

對(duì)于企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，包括全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、分支機(jī)構(gòu)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、某一項(xiàng)或幾項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）這幾類重大資產(chǎn)置換，即稅法上所指整體資產(chǎn)置換，在“免稅改組”中，由于稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)處理基本一致，將不產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。而“應(yīng)稅改組”中，與一般非貨幣性資產(chǎn)置換相同，將產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下重大資產(chǎn)置換資產(chǎn)計(jì)價(jià)及與稅法差異

2006年2月15日財(cái)政部了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-非貨幣性資產(chǎn)交換》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)-企業(yè)合并》，該等準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足:（1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。未同時(shí)滿足準(zhǔn)則規(guī)定的上述條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并中，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方的合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債,以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)――企業(yè)合并》應(yīng)用指南中指出，業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入，但不構(gòu)成獨(dú)立法人資格的部分。例如，企業(yè)的分公司、獨(dú)立的生產(chǎn)車間、不具有獨(dú)立法人資格的分部等。一個(gè)企業(yè)對(duì)另一企業(yè)某分公司、分部或具有獨(dú)立生產(chǎn)能力的生產(chǎn)車間的并購(gòu)均屬于業(yè)務(wù)合并。涉及業(yè)務(wù)的合并比照企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定處理，即：應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的業(yè)務(wù)合并與非同一控制下的業(yè)務(wù)合并進(jìn)行處理。

因此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，重大資產(chǎn)置換中的一般非貨幣性資產(chǎn)置換和企業(yè)重組資產(chǎn)置換，將根據(jù)置換業(yè)務(wù)的不同情況分采取不同的計(jì)量基礎(chǔ)來確定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

對(duì)照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定，可以看出，一般非貨幣性資產(chǎn)置換下，包括置換單項(xiàng)資產(chǎn)或多項(xiàng)資產(chǎn)，因換入資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上采用不同的計(jì)量基礎(chǔ)，資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異將出現(xiàn)下列兩種情形：

（1)當(dāng)換入資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上采用公允價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)時(shí)，一般不產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

（2)當(dāng)換入資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上采用換出資產(chǎn)賬面價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)時(shí)，將產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，包括全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）、分支機(jī)構(gòu)的全部資產(chǎn)(凈資產(chǎn))、某一項(xiàng)或幾項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)的全部資產(chǎn)（凈資產(chǎn)）這幾類重大資產(chǎn)置換，即稅法上所指整體資產(chǎn)置換，因換入資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上采用不同的計(jì)量基礎(chǔ)，同時(shí)稅法中有“免稅改組”及“應(yīng)稅改組”兩種情況存在，資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異將出現(xiàn)下列四種情形：

（1）同一控制下的企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，會(huì)計(jì)上采用資產(chǎn)負(fù)債在換出方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值，在符合“免稅改組”時(shí)，以換入方換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，一般不產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異，但會(huì)產(chǎn)生資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

（2）同一控制下的企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，會(huì)計(jì)上采用資產(chǎn)負(fù)債在換出方的賬面價(jià)值作為入賬價(jià)值，在稅法上屬“應(yīng)稅改組”時(shí)，以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，將產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

（3）非同一控制下的企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，會(huì)計(jì)上采用相應(yīng)對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的基礎(chǔ)，但在符合“免稅改組”時(shí)，以換入方換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，將產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

（4）非同一控制下的企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，會(huì)計(jì)上采用相應(yīng)對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的基礎(chǔ)，在稅法上屬“應(yīng)稅改組”時(shí)，以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，一般不會(huì)產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

五、政策建議

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)于企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，在“免稅改組”中，由于稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)處理基本一致，不產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異和資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。而在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，同一控制下的企業(yè)重組過程中的資產(chǎn)置換，在符合“免稅改組”時(shí)，雖然不產(chǎn)生資產(chǎn)交易收益差異，但由于會(huì)計(jì)與稅法采用的賬面價(jià)值的標(biāo)準(zhǔn)不同（會(huì)計(jì)上采用在換出方的原賬面價(jià)值，而稅法上采用換入方換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值），將會(huì)產(chǎn)生資產(chǎn)負(fù)債的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

篇（10）

關(guān)鍵詞：

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;稅法;原則差異;對(duì)比研究

會(huì)計(jì)和稅收是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)中兩個(gè)互相相關(guān)卻又截然不同的重要分支，相關(guān)是因?yàn)闀?huì)計(jì)和稅收在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中都起著至關(guān)重要的作用，不同則是因?yàn)槎叻謩e遵循不同的原則，也服務(wù)于企業(yè)經(jīng)濟(jì)中不同的目的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一般遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其目的是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的所有財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行真實(shí)完整的反映，對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的每一筆財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)變動(dòng)都進(jìn)行詳細(xì)清楚的記錄，以會(huì)計(jì)報(bào)表的形式來完整體現(xiàn)，為公司領(lǐng)導(dǎo)層做出重要決策提供完整可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。而稅法在企業(yè)中最重要的一部分就是企業(yè)所得稅，遵循的是經(jīng)濟(jì)合理、公平稅負(fù)、促進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)的基本原則，主要確定的企業(yè)在一段時(shí)期內(nèi)公司經(jīng)濟(jì)增收所應(yīng)向國(guó)家繳納的稅款。嚴(yán)格來說，企業(yè)現(xiàn)代所得稅是借助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)才能進(jìn)一步發(fā)展和成熟，而會(huì)計(jì)也是在稅法公平公正的作用下得以嚴(yán)謹(jǐn)和規(guī)范的，這一點(diǎn)看來，會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅法相互影響又相互借鑒，但畢竟二者服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)中各自不同的部分，而且會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法標(biāo)準(zhǔn)在微觀層面的復(fù)雜性上又的確存在較大的差異，所以對(duì)二者進(jìn)行相關(guān)的對(duì)比研究對(duì)企業(yè)更好的經(jīng)營(yíng)發(fā)展有著非常重大的意義。

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的關(guān)系

基于會(huì)計(jì)與稅收之間相互影響、相互作用的關(guān)系存在，分別規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)要求和企業(yè)稅收政策的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法之間也必然會(huì)存在著錯(cuò)綜復(fù)雜的聯(lián)系對(duì)于企業(yè)來說，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是企業(yè)為官財(cái)務(wù)部門的基礎(chǔ)工作，卻作用于企業(yè)整體的宏觀決策中，而稅收政策是企業(yè)宏觀要求下的制度標(biāo)準(zhǔn)，卻體現(xiàn)在企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)規(guī)范的方方面面，這其中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法所起到的影響作用是巨大的。我們來辯證的看待會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法之間的關(guān)系，一方面因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收政策服務(wù)于企業(yè)不同的目的所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法之間必然會(huì)遵循不同的原則以及業(yè)務(wù)規(guī)范，另一方面，因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅收之間的關(guān)系交叉導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間又有很多相似可以借鑒的地方存在，基本上企業(yè)經(jīng)濟(jì)體系中會(huì)計(jì)與稅收及其制度規(guī)范的關(guān)系簡(jiǎn)圖是這樣的：

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異對(duì)比分析

1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)與稅收立法的宗旨對(duì)比分析。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范目標(biāo)是為了公正、完整以及準(zhǔn)確的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量以及企業(yè)財(cái)務(wù)變動(dòng)情況的信息，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)記錄測(cè)算的的企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)可靠、內(nèi)容完整，符合相應(yīng)的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量精確要求，能夠有效的實(shí)現(xiàn)企業(yè)未來的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的評(píng)估和預(yù)測(cè)。而企業(yè)所得稅法的立法宗旨主要是為了國(guó)家財(cái)政收入的具體保證，同時(shí)利用宏觀的經(jīng)濟(jì)手段對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和發(fā)展做出有效調(diào)節(jié)，同時(shí)利用法律保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。很明顯，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的確立宗旨是有著本質(zhì)區(qū)別的，它們的企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)中的服務(wù)目標(biāo)也不一樣，這就會(huì)造成二者在企業(yè)同樣的一個(gè)經(jīng)濟(jì)行為中會(huì)有各自不同的規(guī)范要求。

2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在企業(yè)資金支出方面的對(duì)比分析。

對(duì)于企業(yè)銷售收入方面，依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方式：當(dāng)企業(yè)將非現(xiàn)金形式的資產(chǎn)用于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之外的方面，例如對(duì)外投資、名義捐贈(zèng)、抵償債務(wù)等等，因?yàn)楣痉乾F(xiàn)金資產(chǎn)的所有權(quán)發(fā)生了變化和轉(zhuǎn)移，所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)于這部分企業(yè)資產(chǎn)變動(dòng)全部當(dāng)作企業(yè)公允價(jià)值的銷售處理，會(huì)被財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記錄成為企業(yè)的損益或利得。而當(dāng)企業(yè)將公司自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于公司內(nèi)部管理部門、人力部門、財(cái)務(wù)部門等內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)部門時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于這部分內(nèi)部之間的財(cái)產(chǎn)變動(dòng)行為，認(rèn)為因?yàn)闆]有發(fā)生外部的轉(zhuǎn)移行為，所以不在會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)損益。而同樣的企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為依據(jù)企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定：當(dāng)企業(yè)發(fā)生非現(xiàn)金形式的資產(chǎn)交換時(shí)，無論這部分非現(xiàn)金轉(zhuǎn)移是用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資還是員工福利發(fā)放要按照不同的資金處理方式來劃分經(jīng)濟(jì)行為。有關(guān)企業(yè)產(chǎn)品貨物的非現(xiàn)金轉(zhuǎn)移要當(dāng)作產(chǎn)品銷售，按照稅法根據(jù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移出企業(yè)的比例程度繳納稅款；有關(guān)資金捐贈(zèng)或贊助的經(jīng)濟(jì)行為要作為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行處理，這部分不需繳納稅款；而有關(guān)員工內(nèi)部福利發(fā)放的經(jīng)濟(jì)行為要當(dāng)作企業(yè)利潤(rùn)分配用途，仍需依法繳納稅款；而有關(guān)企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為，因?yàn)闆]有涉及到外部利益，所以不進(jìn)行稅款的繳納。根據(jù)企業(yè)現(xiàn)金支出的經(jīng)濟(jì)行為，我們可以看出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法之間的差異不同，雖然同樣將非現(xiàn)金資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移部分作為銷售行為進(jìn)行處理，但很明顯，企業(yè)所得稅法區(qū)分的更為細(xì)致，將不同的企業(yè)資金用途進(jìn)行了明確的性質(zhì)區(qū)分，而以此來確定需要繳納稅款的經(jīng)濟(jì)行為；而對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來說，這些財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為同屬于企業(yè)向外支出的經(jīng)濟(jì)行為，可以一律作為企業(yè)銷售行為來進(jìn)行記錄，在會(huì)計(jì)報(bào)表上記錄損益。

3.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在企業(yè)股權(quán)投資方面的對(duì)比分析。

企業(yè)進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資是企業(yè)經(jīng)營(yíng)中非常關(guān)鍵的經(jīng)濟(jì)行為，但企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的經(jīng)濟(jì)行為依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的不同標(biāo)準(zhǔn)也有著非常明顯的差異和不同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)長(zhǎng)期的股權(quán)投資行為應(yīng)當(dāng)做企業(yè)資金成本進(jìn)行初始計(jì)量，這樣方便于后期股權(quán)金額變動(dòng)的會(huì)計(jì)記錄，其中對(duì)于資金成本確定時(shí)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)對(duì)企業(yè)合并和非企業(yè)合并倆種不同融資模式進(jìn)行初始計(jì)量；而企業(yè)所得稅法對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，卻并不對(duì)股權(quán)投資的企業(yè)合并模式做嚴(yán)格區(qū)分，只是按照后期的股權(quán)分紅正常收納所得稅款而已。而在企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求和標(biāo)準(zhǔn)，被投資方做出利益分配的決定時(shí)，企業(yè)的投資收益應(yīng)該按照成本來計(jì)算，在會(huì)計(jì)報(bào)表中也是主要由成本的增益形式進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記錄的。但是對(duì)于企業(yè)所得稅法來說，用成本法來核算企業(yè)投資收益，顯然不能有效的計(jì)算企業(yè)真實(shí)的投資收益，因?yàn)槌杀痉ㄖ衅髽I(yè)會(huì)很自然在每一筆投資收益中去除相應(yīng)的成本投資，所以企業(yè)所得稅法要求對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量應(yīng)使用權(quán)益法進(jìn)行核算，這樣能夠有效的對(duì)股息、紅利進(jìn)行成本剝離，更能準(zhǔn)確的計(jì)算出企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的所得稅款。

4.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在企業(yè)合并方面的對(duì)比分析。

企業(yè)合并是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上的單獨(dú)企業(yè)合并成為一個(gè)共同的經(jīng)濟(jì)獨(dú)立的企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為，或者我們可以這樣定義，企業(yè)合并就是一家或多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)或負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另外一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為。在企業(yè)合并中涉及到了大量資金轉(zhuǎn)移、債務(wù)移交的經(jīng)濟(jì)財(cái)務(wù)行為，而對(duì)于這一情況會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)又是不盡相同。在會(huì)計(jì)處理中會(huì)對(duì)企業(yè)合并的方式按照同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并兩種行為進(jìn)行劃分分別處理。對(duì)于同一控制行為的企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)按照權(quán)益結(jié)合法對(duì)其資產(chǎn)和債務(wù)的轉(zhuǎn)移進(jìn)行記錄處理，而對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求按照購(gòu)買發(fā)來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。其中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于合并費(fèi)用的確定是根據(jù)所有合并方企業(yè)進(jìn)行企業(yè)合發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用來進(jìn)行計(jì)算，同時(shí)會(huì)對(duì)這筆合并費(fèi)用直接記錄為合并后企業(yè)的當(dāng)期損益。而依據(jù)企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，為避免相關(guān)稅收對(duì)企業(yè)的合并重組帶來負(fù)面的消極影響，一定要充分保證稅收的中立性，在企業(yè)合并經(jīng)濟(jì)行為中這樣處理：

（1）合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)；（2）被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；（3）被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。所以，由此可以看出，企業(yè)的合并重組行為中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的處理情況差別最為明顯。

5.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在企業(yè)工資薪金以及三金支出方面的對(duì)比分析。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對(duì)“工資薪金支出”的支出具體對(duì)象、支出范圍等方面都存在明顯差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求規(guī)定：職工的薪酬要包括職工正常的勞務(wù)工資以及獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，而會(huì)計(jì)要對(duì)應(yīng)付的職工薪酬初期記錄為負(fù)債，并根據(jù)受益對(duì)象分別計(jì)入有關(guān)成本或當(dāng)期的費(fèi)用之中。而依據(jù)企業(yè)所得稅法的要求規(guī)定：企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程當(dāng)中發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除，稅法所定義的工資薪金,是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬。由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的相關(guān)要求規(guī)定我們可以看出，企業(yè)所得稅中對(duì)于工資薪金的支出對(duì)象特別強(qiáng)調(diào)了企業(yè)合法納稅期間“任職或雇傭的關(guān)系”，這樣的關(guān)系一般指連續(xù)性的服務(wù)關(guān)系；而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)對(duì)薪資支出的對(duì)象范圍設(shè)定的更加廣泛，只要是正常為公司提供勞務(wù)關(guān)系的員工獲得的企業(yè)薪資支出都會(huì)被記錄在企業(yè)的當(dāng)期成本費(fèi)用之中。而同樣的關(guān)于企業(yè)為員工正常繳納的三金，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求這部分資金支出屬于員工的福利性支出，也同樣屬于企業(yè)成本支出的范疇，所以同樣三費(fèi)的支出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面仍會(huì)根據(jù)益對(duì)象分別計(jì)入有關(guān)成本或當(dāng)期的費(fèi)用之中。對(duì)于企業(yè)所得稅法關(guān)于三金的要求就明顯不同，在跟企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度扣費(fèi)審核保持一致的基礎(chǔ)上，要對(duì)這部分國(guó)家性質(zhì)的員工福利支出予以補(bǔ)助，一般企業(yè)所得稅中會(huì)對(duì)三金的支出不另外算做企業(yè)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的利益所得，算是國(guó)家利用稅收政策對(duì)企業(yè)員工做出的福利調(diào)整，這可以算是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法之間差異最為明顯的一部分內(nèi)容了。

三、結(jié)語

綜上所述，本文對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的相關(guān)聯(lián)系以及具體差異都進(jìn)行了相對(duì)細(xì)致的分析和研究，其中尤其是對(duì)企業(yè)準(zhǔn)則和稅法之間的差異性，根據(jù)二者在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所規(guī)范的對(duì)象和目標(biāo)定位的不同，對(duì)二者在企業(yè)一些經(jīng)常的經(jīng)濟(jì)行為中各自不同的處理方式和規(guī)范準(zhǔn)則要求都進(jìn)行了詳細(xì)的差異對(duì)比。原則上來說，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法之間存在差異性是有積極意義的，因?yàn)檫@樣可以進(jìn)行差異的優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為各個(gè)方面都能夠更加規(guī)范和合理，而且我國(guó)當(dāng)前的會(huì)計(jì)制度和稅法體系正處于不斷的發(fā)展和完善過程之中，我們以差異的角度對(duì)二者進(jìn)行分析研究，還能夠更加有效的優(yōu)化和完善會(huì)計(jì)制度和稅法體系的進(jìn)一步規(guī)范和合理。

參考文獻(xiàn)：

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[2]劉小凡.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異與協(xié)調(diào)研究[D].華中科技大學(xué),2007.