序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇稅制國際化論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

一、資本弱化對稅收的影響

1.資本弱化的含義

資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽?。┦侵冈诠镜馁Y本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過了股權(quán)融資比重。

2.資本弱化的產(chǎn)生原因

企業(yè)的資金來源，按其性質(zhì)可分為權(quán)益資本和債務(wù)資本。各國的稅法普遍規(guī)定，權(quán)益資本以股息的形式獲得的報酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務(wù)資本的利息，可以列為財務(wù)費(fèi)用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應(yīng)，能降低企業(yè)的實際成本負(fù)擔(dān)。利息和股息在稅務(wù)上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。

3.資本弱化與稅收

資本弱化作為跨國公司進(jìn)行避稅的一種重要方式，對東道國和投資國都有嚴(yán)重負(fù)面影響。

從東道國角度看，資本弱化的負(fù)面影響主要表現(xiàn)在：一是導(dǎo)致公司資本結(jié)構(gòu)不合理，借貸資本比例過高往往導(dǎo)致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責(zé)任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權(quán)收益的同時，卻以低比例的股本承擔(dān)著所有的經(jīng)濟(jì)及社會責(zé)任，借款公司正常利潤減少甚至出現(xiàn)“零利潤”和“負(fù)利潤”現(xiàn)象；三是稅收權(quán)益流失，東道國公司以償還利息的方式將稅前利潤轉(zhuǎn)移給貸款公司，降低利潤，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國公司的利潤，損害了東道國應(yīng)有的稅收權(quán)益。

從投資國的角度看，由于各國對境外投資所得的征稅及抵免規(guī)定有所不同，監(jiān)管力度有限，且跨國公司往往通過設(shè)在避稅港的關(guān)聯(lián)公司進(jìn)行投資或融資，資本弱化問題不僅易導(dǎo)致投資國的資金外流，而且會對其稅收權(quán)益產(chǎn)生較大的沖擊。

二、我國的資本弱化稅制現(xiàn)狀

2008年我國開始實行同時適用于內(nèi)外資企業(yè)的新企業(yè)所得稅法，新企業(yè)所得稅法借鑒國際慣例，新法及其實施條例專門規(guī)定了特別納稅調(diào)整條款，確立了我國企業(yè)所得稅的反避稅制度。新法對資本弱化的管理未采用原來在外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付利息問題上的強(qiáng)調(diào)利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國際上實行資本弱化稅制的多數(shù)國家所采用模式。

新法第四十六條明確規(guī)定“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”，對內(nèi)外資企業(yè)一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》對關(guān)聯(lián)方企業(yè)間借款利息在企業(yè)所得稅前的扣除問題提出了具體要求：

1.明確了利息扣除限額。在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。

2.明確了企業(yè)利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

3.明確了對兼營不同業(yè)務(wù)的企業(yè)利息支出的要求。企業(yè)同時從事金融業(yè)務(wù)和非金融業(yè)務(wù)，實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出應(yīng)按照合理方法分開計算，否則“從低”適用稅前扣除比例。

4.明確了超扣除限額利息的處理。企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

今年1月，國家稅務(wù)總局出臺了《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）對資本弱化管理提出了具體操作要求：

1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）計算。

2.關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的范圍。包括關(guān)聯(lián)方以各種形式提供擔(dān)保的債權(quán)性投資，如關(guān)聯(lián)方通過非關(guān)聯(lián)方提供的背對背貸款（例如委托貸款等），以及由非關(guān)聯(lián)方提供、但由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保的債權(quán)性投資等。

3.企業(yè)權(quán)益性投資的范圍。為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額，并且要求使用所有者權(quán)益的賬面價值而非市場公允價值。

4.關(guān)聯(lián)債資比例。依照公式：關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和計算。

5.利息支出的范圍。包括直接或間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實際支付的利息、擔(dān)保費(fèi)、抵押費(fèi)和其他具有利息性質(zhì)的費(fèi)用。

6.不得扣除利息如何在關(guān)聯(lián)方之間分配。按照實際支付給各關(guān)聯(lián)方利息占關(guān)聯(lián)方利息總額的比例，在各關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行分配。

三、對我國資本弱化稅制的實施建議

1.注意和其他反避稅措施的搭配和協(xié)調(diào)。實踐表明，當(dāng)前跨國公司為規(guī)避稅收，在投資時往往轉(zhuǎn)移定價、資本弱化和避稅港融資等多種手段交叉使用。因此，在制定涉及資本弱化的相關(guān)法規(guī)時必須統(tǒng)籌考慮，注意和其他反避稅措施的搭配。當(dāng)前不僅要加速建立我國的資本弱化稅制安排，而且要加快推廣避稅港融資申報制度和預(yù)約定價制度。此外，由于制定資本弱化法規(guī)的國家越多，國際重復(fù)征稅發(fā)生的可能性也就越大，因此我國和相關(guān)國家也應(yīng)當(dāng)修訂雙邊稅收協(xié)定，使相互協(xié)商程序涵蓋資本弱化法規(guī)，避免重復(fù)征稅。

2.擴(kuò)大并加強(qiáng)國際稅收管理的跨國協(xié)調(diào)與合作，通過稅收協(xié)定共同防止國際避（逃）稅；加強(qiáng)國際稅收管理機(jī)構(gòu)建設(shè)，從組織上保證國際稅收管理健康運(yùn)行，勝任日益繁重的國際稅收決策、立法、執(zhí)法與司法管理。

3.加強(qiáng)相關(guān)業(yè)務(wù)培訓(xùn)和人才培養(yǎng)。反資本弱化是一項技術(shù)要求較高的工作，它要求稅務(wù)人員不僅應(yīng)當(dāng)扎實掌握財會知識，熟悉稅收征管，還要對跨國公司的運(yùn)作和經(jīng)營有相當(dāng)?shù)牧私?，而且對于國際貿(mào)易知識和外語能力都提出了很高的要求。因此，加強(qiáng)相關(guān)人才的培養(yǎng)對提高我國的反資本弱化工作具有重要的意義。

參考文獻(xiàn)：

[1]曹洋.資本弱化稅制的國際比較與借鑒[J].涉外稅務(wù)，2007，（5）.

篇（2）

一、的提出

經(jīng)濟(jì)全球化作為一個無可爭辯的事實，正在對當(dāng)今國際經(jīng)濟(jì)關(guān)系和各國經(jīng)濟(jì)活動產(chǎn)生著日益深刻的。自20世紀(jì)80年代以來，在經(jīng)濟(jì)全球化推動下，同時存在著的稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同這兩大趨勢就是明顯的例證。

所謂稅收國際協(xié)調(diào)（International Tax Coordination），或者更全面意義上的“稅收國際競爭與協(xié)調(diào)”（International TaxCompetition and Coordination）是指在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中，各國一方面通過稅收政策和稅制設(shè)置來達(dá)到吸引流動性生產(chǎn)要素的目的，另一方面又在國際稅收關(guān)系中進(jìn)行多方位協(xié)調(diào)與合作這樣一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。所謂會計準(zhǔn)則全球趨同（Global Convergenceof Accounting Standards）則指受經(jīng)濟(jì)全球化的推動，各國國內(nèi)會計準(zhǔn)則在不斷的國際比較和協(xié)調(diào)中，在國際強(qiáng)勢集團(tuán)的推動下，向建立全球通用的會計準(zhǔn)則目標(biāo)發(fā)展這樣一種動態(tài)過程。如何理解經(jīng)濟(jì)全球化對這兩個并行趨勢的影響，把握兩者之間存在的內(nèi)在聯(lián)系，這是本文要研究的第一個問題。面對經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)，面對兩大趨勢的發(fā)展，我國應(yīng)如何在稅收制度設(shè)置和稅收政策運(yùn)用、在會計制度安排和會計準(zhǔn)則制定等方面有所回應(yīng)，如何協(xié)調(diào)稅收制度與會計安排之間的關(guān)系，從而有利于我國競爭力的提高，這是本文要研究的第二個問題。

顯然，本文討論的是一個關(guān)于稅收與會計國際發(fā)展趨勢關(guān)系的跨學(xué)科問題。雖然有關(guān)這方面的專門研究在國內(nèi)外稅收和會計界都較少，但卻已有相當(dāng)?shù)幕A(chǔ)：一是關(guān)于稅收與會計在微觀層面上的密切聯(lián)系，學(xué)界已有深入的研究（馮淑萍，1999；曲曉輝，2003；魏長升等，2003）；二是在宏觀層面上，財稅學(xué)者對稅收國際協(xié)調(diào)已進(jìn)行了較長期研究（靳東升，1994；鄧力平，2000，2003；鐘曉敏，2001），會計學(xué)者則已在會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)和全球趨同方面取得了較為豐碩的研究成果（葛家澍，2001，2002；馮淑萍，2001，2002；曲曉輝，2001；曲曉輝等，2003）。筆者認(rèn)為，現(xiàn)在要進(jìn)一步探討的是兩個方面：一是宏觀層面上的交叉研究，這是一種把稅收與會計相關(guān)國際化趨勢聯(lián)系起來的探討，是為國家制定政策提供理論支持的探討；二是將宏觀與微觀層面結(jié)合起來的研究，既為有關(guān)部門制定規(guī)制提供導(dǎo)向支持，又為提供應(yīng)對之策。本文僅就宏觀層面的交叉研究進(jìn)行初步嘗試，以期為相關(guān)研究提供一個新角度。

二、稅收國際協(xié)調(diào)與會計準(zhǔn)則全球趨同的并存

對兩大趨勢并存的把握必須建立在對經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程及其主體了解的基礎(chǔ)上。概括地說，經(jīng)濟(jì)全球化具有四種形式：貿(mào)易自由化、全球化、投資國際化、生產(chǎn)要素流動國際化。經(jīng)濟(jì)全球化的微觀主體是跨國公司（企業(yè)），宏觀主體則是主權(quán)國家（鄧力平，2000）。在研究稅收國際化和會計國際化時，必須考察經(jīng)濟(jì)全球化對此的影響，必須跨國公司和主權(quán)國家在這一進(jìn)程中的作用。

（一）稅收國際協(xié)調(diào)及其表現(xiàn)形式

綜觀當(dāng)今世界，各國稅制改革的基本趨勢是減稅。而在經(jīng)濟(jì)全球化的視野中，各國的減稅就形成了稅收國際競爭。稅收國際競爭是經(jīng)濟(jì)全球化下國際稅收關(guān)系的主權(quán)及其協(xié)調(diào)這一對矛盾的外在表現(xiàn)形式（鄧力平等，2001），并具有正反兩方面效應(yīng)。一方面，適當(dāng)?shù)亩愂諊H競爭可以促進(jìn)資源向稅負(fù)低的國家流動；另一方面，過度稅收國際競爭將產(chǎn)生“多米諾骨牌”效應(yīng)，以致各國之間持續(xù)地降低稅負(fù)，最終導(dǎo)致各國稅收主權(quán)的喪失。這樣，適當(dāng)?shù)亩愂諊H協(xié)調(diào)就成為必要。

概括地說，稅收國際協(xié)調(diào)采取五種依次遞進(jìn)的形式：其一，稅收合作（Tax Cooperation），即國家間通過交換各自稅制結(jié)構(gòu)和納稅人信息，防止和打擊國際逃避稅行為；其二，稅收協(xié)定（Tax Agreements），指國家之間通過簽訂國際稅收協(xié)定，尋求解決稅制之間相互沖突引起的重復(fù)征稅問題；其三，稅制趨似（Tax System Approximation），指的是經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和體制相近的國家，通過規(guī)則的約束，使各自稅制具備相似的特征；其四，區(qū)域稅收一體化（Regional Tax Integration），指區(qū)域經(jīng)濟(jì)組織成員國之間通過部分經(jīng)濟(jì)主權(quán)讓渡，相互協(xié)調(diào)以縮小各自稅制的差異。這是以區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展為背景，稅收國際協(xié)調(diào)的較高層次；其五，擬議中的國際稅收組織（WorldTax Organization，WTOⅡ（1））（Tanzi，1994），這是最高層次的稅收國際協(xié)調(diào)，顯然須與較高的經(jīng)濟(jì)全球化水平相對應(yīng)。

自20世紀(jì)80年代中期以來，有兩個趨向值得注意。一是以美國為首的發(fā)達(dá)國家按照“低稅率、寬稅基、簡稅制、嚴(yán)征管”的原則進(jìn)行了稅制改革，這一稅改浪潮迅速波及全球，從而使各國稅制呈現(xiàn)主動和被動性趨似；二是區(qū)域性稅收協(xié)調(diào)是以一國主權(quán)的部分讓渡為前提，是經(jīng)濟(jì)發(fā)展達(dá)到一定水平的國家間協(xié)調(diào)的內(nèi)在要求。從的情況看，在全球范圍內(nèi)，要求各國在稅制設(shè)置與稅收政策運(yùn)用方面進(jìn)行更大讓渡，由于世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡而不大可能在短期內(nèi)取得較大進(jìn)展。

（二）會計準(zhǔn)則全球趨同及其表現(xiàn)形式

與稅收國際協(xié)調(diào)相似，會計準(zhǔn)則全球趨同也源于經(jīng)濟(jì)全球化。經(jīng)濟(jì)全球化依次遞進(jìn)的形式對會計準(zhǔn)則全球趨同提出升級的要求。貿(mào)易自由化引發(fā)各種國際會計業(yè)務(wù)，客觀上要求有適當(dāng)準(zhǔn)則與之相對應(yīng)；金融全球化促進(jìn)了跨國融資及衍生金融工具的發(fā)展，要求會計國際合作以建立相應(yīng)的規(guī)則；投資國際化對特定會計、會計信息生成及其可比性提出要求；而在生產(chǎn)要素流動全球化下，跨國公司內(nèi)部及其與關(guān)聯(lián)公司的定價在很多場合下難以找到市場參照，需建立相應(yīng)的會計規(guī)范，跨國經(jīng)營活動也需相似乃至統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則（曲曉輝，2001）。

從目前的情況看，會計準(zhǔn)則全球趨同存在依次遞進(jìn)的三種形式。一是會計準(zhǔn)則的國際比較（International Comparison），這是資本市場國際化與跨國公司發(fā)展的結(jié)果，是會計準(zhǔn)則全球趨同的最初形式；二是會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)（InternationalHarmonization），這是以提高財務(wù)信息可比性為基礎(chǔ)的會計準(zhǔn)則全球趨同的必經(jīng)階段，1973年成立的國際會計準(zhǔn)則委員會（LASC）經(jīng)過不懈努力，為會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)制定了《國際會計準(zhǔn)則》（IAS），并推動其在全球范圍內(nèi)的認(rèn)可和實施，此外，聯(lián)合國及其他國際組織也做了大量工作；三是會計準(zhǔn)則全球趨同（Global Convergence），這是會計準(zhǔn)則國際發(fā)展的最高層次，也是LASC在2001年實施了重大改組后會計準(zhǔn)則國際化發(fā)展的方向。

然而，與稅收國際協(xié)調(diào)相類似，會計準(zhǔn)則全球趨同的主導(dǎo)力量和基本特征是發(fā)達(dá)國家利益導(dǎo)向和國際資本市場的財務(wù)信息需求，這里同樣存在國家經(jīng)濟(jì)主權(quán)的讓渡問題。國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）所設(shè)立的會計準(zhǔn)則全球趨同的目標(biāo)（IASB，2002）能否實現(xiàn)尚需時間來檢驗；以歐盟（EU）為代表的會計準(zhǔn)則區(qū)域協(xié)調(diào)在取得進(jìn)展的同時，也面臨著諸多挑戰(zhàn)。

三、稅收國際協(xié)調(diào)與會計準(zhǔn)則全球趨同的關(guān)系

兩大趨勢的發(fā)展軌跡表明，二者在發(fā)展動因、影響范圍、表現(xiàn)形式等方面存在內(nèi)在聯(lián)系，主要體現(xiàn)為六個方面：一是經(jīng)濟(jì)全球化是兩大趨勢并存的背景；二是世界市場經(jīng)濟(jì)是兩大趨勢并存的體制基礎(chǔ)；三是微觀主體的利益要求兩大趨勢之并存；四是宏觀主體的活動促進(jìn)了兩大趨勢之并存；五是會計準(zhǔn)則全球趨同對稅收國際協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)作用；六是稅收國際協(xié)調(diào)對會計準(zhǔn)則全球趨同的制約作用。

（一）經(jīng)濟(jì)全球化是兩大趨勢并存的時代背景

從前文的分析可以得出以下結(jié)論：經(jīng)濟(jì)全球化是兩大趨勢并存和發(fā)展的時代背景。這里僅從投資國際化角度舉兩例加以佐證。其一，資本市場國際化使資源配置超越一國限制而納入國際范圍。資本市場的原則是公平和效率，運(yùn)作基礎(chǔ)是信息披露制度，而財務(wù)信息則是最重要的信息。由此，會計準(zhǔn)則全球趨同在資本市場國際化下更顯其重要性。同時，會計確認(rèn)和計量作為稅務(wù)體系的微觀基礎(chǔ)，其國際化進(jìn)程勢必對稅務(wù)體系運(yùn)作發(fā)生影響。而稅收法規(guī)的剛性及其與財務(wù)會計規(guī)范的大量重合，又使國家稅收不可避免地制約會計國際化的進(jìn)程。其二，作為國際直接投資的一種方式，在跨境資產(chǎn)重組中，對有關(guān)企業(yè)的財務(wù)信息進(jìn)行整合十分重要，這其中必然涉及不同國家間的會計制度安排和會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)問題。另一方面，各國的稅收制度和政策的協(xié)調(diào)對跨境資產(chǎn)重組也具有重要影響：不同國家對跨境資產(chǎn)重組的不同稅收取向直接影響資產(chǎn)的國際配置；而一國稅收政策直接決定著跨境資產(chǎn)重組中資產(chǎn)定價、股息政策等，因稅收政策不同而造成的跨境資產(chǎn)重組決策中的分歧須通過稅收國際協(xié)調(diào)進(jìn)行緩解。

（二）現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)是兩大趨勢并存的體制基礎(chǔ)

市場經(jīng)濟(jì)與稅收和會計之間的密切聯(lián)系是顯而易見的。這里強(qiáng)調(diào)的是，經(jīng)濟(jì)全球化下的市場經(jīng)濟(jì)具有兩個新特點：一是世界性，即是在開放條件下的市場經(jīng)濟(jì)；二是現(xiàn)代性，即是政府調(diào)控下的市場經(jīng)濟(jì)。了解這一點，有助于把握兩大趨勢的內(nèi)在聯(lián)系。

就現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)與稅收國際協(xié)調(diào)的聯(lián)系來看，稅收國際協(xié)調(diào)的發(fā)展依托于現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)的體制基礎(chǔ)。理想稅制原則是市場經(jīng)濟(jì)對一國稅制內(nèi)在要求的體現(xiàn)。市場經(jīng)濟(jì)下稅制設(shè)置主要遵循效率、公平、易于管理三原則，而現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)更強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)的開放性和宏觀調(diào)控對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用，反映在稅制原則方面，效率和公平被賦予了新的內(nèi)涵，經(jīng)濟(jì)增長的重要性更加凸現(xiàn)，要求通過對稅收杠桿的運(yùn)用有效吸引流動性較強(qiáng)的生產(chǎn)要素（如資本）。此外，如果各主權(quán)國家的稅制都遵循規(guī)范、透明、易于管理的要求，稅收國際協(xié)調(diào)將更具有操作性?？傊?，稅收國際協(xié)調(diào)趨勢的發(fā)展同時也是各國稅制不斷按照現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)內(nèi)在要求進(jìn)行調(diào)整的優(yōu)化過程。

同樣地，現(xiàn)代世界市場經(jīng)濟(jì)也為會計準(zhǔn)則全球趨同提供了體制基礎(chǔ)。會計信息作為對經(jīng)濟(jì)活動的反映和表述，直接影響著信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策，引導(dǎo)著經(jīng)濟(jì)資源的流向。從這一意義上看，會計準(zhǔn)則的制定是一種宏觀經(jīng)濟(jì)行為和程序，政府的介入在所難免。政府通過會計準(zhǔn)則對會計信息的“生產(chǎn)”進(jìn)行管制，以配合宏觀政策的實施，繼而與其他國家的會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)，并最終演進(jìn)為會計準(zhǔn)則全球趨同的趨勢。從實踐看，無論是發(fā)達(dá)國家（如美國）還是發(fā)展中國家（如中國），政府對本國國內(nèi)會計準(zhǔn)則的制定及國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)均施加一定的政治影響（馮淑萍，1999）。

（三）微觀主體的經(jīng)濟(jì)利益（活動）要求兩大趨勢之并存

跨國公司參與國際市場的最根本動機(jī)是謀求其全球利益的最大化。在這一過程中，會計是企業(yè)經(jīng)營的“語言”，而稅收則是進(jìn)行跨國決策時的重要因素。因此，從企業(yè)的立場出發(fā)，會計準(zhǔn)則與稅收制度之間協(xié)調(diào)一致是理想狀態(tài)，這樣，企業(yè)以會計標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行處理后無需再進(jìn)行納稅調(diào)整。當(dāng)企業(yè)在經(jīng)濟(jì)全球化下拓展時，如能建立起全球通用的會計準(zhǔn)則，將降低企業(yè)活動的交易成本；如果各國稅制之間的差異可以完全被克服，企業(yè)將無需進(jìn)行基于全球的稅收籌劃；進(jìn)而，如果兩大趨勢共同發(fā)展甚至完全重合，企業(yè)的跨國財務(wù)和納稅的調(diào)整成本也將大大減低。由此可見，稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同代表了跨國企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的要求，并且從企業(yè)利益出發(fā)，企業(yè)傾向于將這兩大趨勢發(fā)展至極致。然而克拉尼斯基定律存在的必然性（魏長升等，2003）決定了在一國內(nèi)部，會計準(zhǔn)則與稅收制度之間存在分離的必然性，這種分離只可調(diào)節(jié)不可消除；進(jìn)而在國際范圍內(nèi)，會計準(zhǔn)則全球趨同與稅收國際協(xié)調(diào)之間也存在著無法消除但在程度上可以緩解的分離。因此，跨國公司的切身利益要求（進(jìn)行調(diào)和的動力）和克拉尼斯基定律的客觀約束（分離的硬約束）共同決定了會計準(zhǔn)則全球趨同與稅收國際協(xié)調(diào)互相兼顧，既協(xié)調(diào)又異步的發(fā)展歷程。事實上，作為企業(yè)對不同國家會計準(zhǔn)則與稅收制度之間差異進(jìn)行調(diào)節(jié)的應(yīng)對之策，跨國公司采取了全球范圍的財務(wù)（納稅）籌劃，進(jìn)行了各種轉(zhuǎn)讓定價操作，這些都是明證。

（四）宏觀主體活動和利益促進(jìn)了兩大趨勢之并存

一國稅制設(shè)置和稅收政策運(yùn)用、會計制度安排和會計準(zhǔn)則制定最終都將體現(xiàn)國家利益。會計準(zhǔn)則（無論是一國的或國際的）具有協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)利益的作用，在國際層面上則隱含著各國的主權(quán)和利益，會計準(zhǔn)則全球協(xié)調(diào)和趨同過程中的討價還價及各種阻力實質(zhì)上是各國利益之爭（馮淑萍，2001；葛家澍，2002）。而稅收是一國稅收主權(quán)的直接表現(xiàn)，稅收國際協(xié)調(diào)下的國際稅收關(guān)系代表了世界經(jīng)濟(jì)利益在各國之間的分配和調(diào)整。因此，兩大趨勢之所以有許多共同之處，源于兩者都與國家主權(quán)和利益有著深刻的聯(lián)系。

但是，準(zhǔn)則全球趨同和稅收國際協(xié)調(diào)同國家主權(quán)利益之間的聯(lián)系程度又不盡相同：會計準(zhǔn)則通過微觀主體活動與國家主權(quán)發(fā)生間接聯(lián)系，因此國家利益對會計準(zhǔn)則全球趨同步伐的制約相對疏松；而以稅制和稅收政策為表現(xiàn)的稅收主權(quán)，直接關(guān)系本國對全球經(jīng)濟(jì)利益的分配，是一國經(jīng)濟(jì)主權(quán)中最難讓渡的部分，其受經(jīng)濟(jì)全球化的波及往往最小或最遲。因此，較之會計準(zhǔn)則全球趨同，稅收國際協(xié)調(diào)所面臨的阻力更大。與此相對應(yīng)，二者的國際化進(jìn)程（即發(fā)展的步伐）也將有所區(qū)別，可以預(yù)計會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的發(fā)展步伐會快于稅收國際協(xié)調(diào)：會計準(zhǔn)則的國際化在經(jīng)歷了國際比較、國際協(xié)調(diào)之后將有望實現(xiàn)某種程度的全球趨同；而稅收國際協(xié)調(diào)從稅收合作、稅制趨似到區(qū)域稅收一體化已近極致，全球稅收一體化似是一個難以企及的愿望。

（五）會計準(zhǔn)則全球趨同對稅收國際協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)作用

會計準(zhǔn)則全球趨同對稅收國際協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)作用主要涉及稅基的確定、應(yīng)稅金額的核定、稅款的正確性和確認(rèn)及解繳時間的合規(guī)性。如前所述，稅收國際協(xié)調(diào)不僅體現(xiàn)在稅制的協(xié)調(diào)上，而且涉及稅收征管。這樣，財務(wù)會計的確認(rèn)和計量就會到稅收國際協(xié)調(diào)的效果。譬如，在我國現(xiàn)行稅收實務(wù)中，財產(chǎn)稅的計算就是以財務(wù)會計的折余價值為基礎(chǔ)的，因此財務(wù)會計的折舊的選擇、折舊期間和預(yù)計殘值的估計，都會對財產(chǎn)稅負(fù)的計算產(chǎn)生決定性影響。在這種情形下，如果討論財產(chǎn)稅的國際協(xié)調(diào)，與財務(wù)會計確認(rèn)密切相關(guān)的稅基的計算就比稅率顯得更為重要。再如，雖然在當(dāng)前稅收實踐中，所得稅是嚴(yán)格據(jù)稅法計算的，而財務(wù)會計稅前收益與應(yīng)稅收益之間由于會計準(zhǔn)則與所得稅法的不同而存在的差異，是在申報所得稅時通過納稅調(diào)整來確定的，因此財務(wù)會計中有關(guān)所得稅稅基的確認(rèn)就成為所得稅的計算基礎(chǔ)。

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，納稅金額的計算是以財務(wù)會計為基礎(chǔ)的。實際上，在存在財務(wù)會計系統(tǒng)的情況下，在實務(wù)中并不存在一個獨立的稅務(wù)會計體系，納稅數(shù)據(jù)的生成是財務(wù)會計信息產(chǎn)出后的局部再加工而已。這樣，財務(wù)會計和實務(wù)中存在的問題會在稅務(wù)計量上反映出來。同理，國家財政收入的計量和稅收公平原則的維護(hù)在一定程度上受財務(wù)會計理論、準(zhǔn)則和實務(wù)的制約。從這個意義上說，稅收國際協(xié)調(diào)勢必受制于會計準(zhǔn)則全球趨同。同時，應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，以稅收中性化為目標(biāo)的稅收國際協(xié)調(diào)在一定程度上促進(jìn)了稅種的簡化和稅率檔次的縮小，但仍只是一種潛在的趨勢。各國對稅基的不同處理方式構(gòu)成了稅收競爭的主要手段，而且形式更為隱蔽，足以抵銷稅收中性化的效果。而恰恰在稅基的具體確認(rèn)上，稅收與會計的交叉和融合幾乎達(dá)到極致。

（六）稅收國際協(xié)調(diào)對會計準(zhǔn)則全球趨同的制約作用

稅收國際協(xié)調(diào)對會計準(zhǔn)則全球趨同的制約作用主要表現(xiàn)為兩大層面：首先，與國家主權(quán)聯(lián)系的緊密程度決定了國家政府在稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同兩大趨勢中的不同參與程度。稅收國際協(xié)調(diào)是以各國政府為參與主體推進(jìn)的國際趨勢，而會計準(zhǔn)則全球趨同的推動力量主要為國際職業(yè)組織和強(qiáng)勢集團(tuán)，其背后隱含了國家主權(quán)和利益（特別是涉及稅收和保護(hù)本國投資人的合法利益等政策方面）。從這一意義上看，稅收國際協(xié)調(diào)通過直接影響國家主權(quán)利益對會計準(zhǔn)則全球趨同產(chǎn)生制約作用。其次，從制度運(yùn)作層面上看，稅務(wù)對會計的制約作用在稅收國際協(xié)調(diào)方面主要表現(xiàn)為對會計準(zhǔn)則全球趨同的進(jìn)程、范圍、程度和效果的影響。鑒于絕大多數(shù)國家政府把會計準(zhǔn)則歸結(jié)為法規(guī)和主權(quán)范疇以及基于成本和效益的考慮，稅務(wù)確認(rèn)和計量對會計準(zhǔn)則的影響是必然存在的，稅收國際協(xié)調(diào)的將會影響會計準(zhǔn)則全球趨同的內(nèi)容；稅收國際協(xié)調(diào)范圍的擴(kuò)展也將進(jìn)一步充實會計準(zhǔn)則全球趨同的內(nèi)容。

四、結(jié)論與啟示

（一）“一體化三難”：兩大趨勢并存與聯(lián)系的本質(zhì)

上述兩大趨勢之間的種種聯(lián)系，就本質(zhì)而言，是所謂“經(jīng)濟(jì)一體化三難”問題（Economic Integration Trilemma）在國際稅收和國際會計領(lǐng)域中的表現(xiàn)?！敖?jīng)濟(jì)一體化三難”指的是存在于經(jīng)濟(jì)全球化、政府對經(jīng)濟(jì)的管理和國家主權(quán)三者之間相互競爭、難以完全彼此兼顧的關(guān)系，即一種矛盾發(fā)展中的狀態(tài)。在現(xiàn)實中，同時滿足或兼顧其中兩項目標(biāo)而忽略第三項目標(biāo)是可能的，而同時實現(xiàn)三項目標(biāo)卻極其困難，甚至是無法企及的（Summers，1999；Bagwell＆Staiger，2001）。

將對“經(jīng)濟(jì)一體化三難”問題的認(rèn)識思路擴(kuò)展到稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同領(lǐng)域，有助于認(rèn)識這兩大趨勢并存和發(fā)展的本質(zhì)。稅收國際協(xié)調(diào)是經(jīng)濟(jì)全球化下的趨勢，但稅收主權(quán)又因其是國家主權(quán)的重要組成部分而無法完全讓渡，稅收制度和政策必須體現(xiàn)政府對經(jīng)濟(jì)的干預(yù)。與此相似，會計準(zhǔn)則全球趨同迎合了經(jīng)濟(jì)全球化的要求，體現(xiàn)了市場經(jīng)濟(jì)對微觀主體經(jīng)濟(jì)活動的要求，一國會計標(biāo)準(zhǔn)與國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)間接體現(xiàn)了國家利益與主權(quán)。因此，“一體化三難”在稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同領(lǐng)域既有明顯的共性，又因其覆蓋領(lǐng)域而各具特點。兩大趨勢中的“三難”在一定“度”的范圍內(nèi)可能得到調(diào)和，對這種“度”的把握程度決定了“三難”三個目標(biāo)之間在這兩個關(guān)聯(lián)領(lǐng)域的協(xié)調(diào)程度。

簡言之，無論是稅收國際協(xié)調(diào)，還是探討會計準(zhǔn)則全球趨同，都應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)全球化的前提下，審慎地把握維護(hù)政府管理和國家主權(quán)的程度，致力于實現(xiàn)國家利益最大化。，稅收國際協(xié)調(diào)的難點在于稅基的協(xié)調(diào)，會計準(zhǔn)則全球趨同的核心問題是會計確認(rèn)、計量和報告。因此，進(jìn)行稅收國際協(xié)調(diào)必須考慮會計準(zhǔn)則全球趨同的特點、程度和趨勢，實施會計準(zhǔn)則全球趨同則必須考慮稅收國際協(xié)調(diào)的宏觀約束作用，二者的進(jìn)展又必須以主權(quán)國家的活動和利益為基本前提。

（二）應(yīng)對兩大趨勢之啟示

面對稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同進(jìn)程，我國應(yīng)采取積極與穩(wěn)妥相結(jié)合的態(tài)度，“順勢而為，與時俱進(jìn)”（馮淑萍，2001）。這里，筆者僅談?wù)剬φ?、學(xué)界與企業(yè)的三點啟示。其一，政府在制定國內(nèi)政策時應(yīng)把握趨勢并注意協(xié)調(diào)。稅收國際協(xié)調(diào)、會計準(zhǔn)則全球趨同與國家主權(quán)之間存在的密切聯(lián)系，決定了政府對這兩大趨勢參與和干預(yù)的必要性。我國作為一個發(fā)展中經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國家，不能夠無條件接受以發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同。這兩大趨勢不是純粹的技術(shù)性問題，實質(zhì)是各國利益之爭，是各國博弈的過程（賈亞鋒，2003）。我國應(yīng)找準(zhǔn)位置，研究稅收規(guī)范和會計準(zhǔn)則二者之間的相互關(guān)系，既要利用趨勢以增強(qiáng)本國的競爭力，又要確保本國利益的最大化。我國還應(yīng)聯(lián)合與我國發(fā)展水平相當(dāng)?shù)膰液偷貐^(qū)，與強(qiáng)勢集團(tuán)和國家討價還價，使這兩大趨勢最終沿著符合絕大多數(shù)國家利益的方向發(fā)展。其二，學(xué)界應(yīng)加強(qiáng)在宏微觀層面對稅收與會計的交叉學(xué)科研究。如前所述，本文僅基于宏觀層面對兩大趨勢的交叉研究進(jìn)行初步探討，而就兩大趨勢的宏微觀層面之結(jié)合，本文尚未涉及。因此，未來之研究還需要學(xué)界，特別是稅收和會計相關(guān)領(lǐng)域的學(xué)者進(jìn)行開創(chuàng)性思考和研究。其三，企業(yè)應(yīng)充分了解趨勢，把握規(guī)則，更好地應(yīng)對全球化挑戰(zhàn)。稅收法規(guī)和會計準(zhǔn)則對企業(yè)經(jīng)營具有重要作用，企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)全球化的微觀主體，是兩大趨勢效應(yīng)的最終承擔(dān)者，因此，對此進(jìn)程的把握，直接影響著企業(yè)的國際競爭力。特別對企業(yè)而言，要與外資企業(yè)開展業(yè)務(wù)往來，必須有效了解外資企業(yè)居民國的稅收制度和會計準(zhǔn)則；而要走出去，則更要充分了解投資目的國的稅收制度和會計標(biāo)準(zhǔn)?？傊?，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營活動突破國界時，要密切關(guān)注稅收國際協(xié)調(diào)和會計準(zhǔn)則全球趨同的發(fā)展，以獲取參與經(jīng)濟(jì)全球化的最大利益。

主要

馮淑萍。1999.市場經(jīng)濟(jì)與會計準(zhǔn)則。會計研究，1

馮淑萍。2001.關(guān)于中國會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化問題。會計研究，11

馮淑萍。2002.關(guān)于中國會計國際協(xié)調(diào)問題的思考。會計研究，11

葛家澍。2001.國際會計的一個新動向——近幾年美國SEC FASB和IASC在提高會計準(zhǔn)則質(zhì)量方面的努力。中國工會財會，6

葛家澍。2002.財務(wù)會計理論方法準(zhǔn)則探討。北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社

賈亞鋒。2003.對會計國際化的幾點認(rèn)識。財經(jīng)前沿，1

靳東升。1994.略論國際稅收協(xié)調(diào)發(fā)展總趨勢。世界經(jīng)濟(jì)，9

魏長升，陳曉坤，榮延權(quán)。2003.探討克拉尼斯基定律的必然性——會計利潤與應(yīng)稅所得差異的理論。涉外稅務(wù)，5

鐘曉敏。2001.競爭還是協(xié)調(diào)：評歐盟未來的稅收政策走向。財經(jīng)論叢，5

鄧力平。2000.經(jīng)濟(jì)全球化、WTO與稅收發(fā)展。北京：中國稅務(wù)出版社

鄧力平，陳濤。2003.西方國際稅收競爭理論研究新進(jìn)展。稅務(wù)研究，7

篇（3）

稅務(wù)會計是在財務(wù)會計的形成發(fā)展過程中逐步產(chǎn)生和發(fā)展起來的會計分支，它以國家現(xiàn)行稅收法律法規(guī)為依據(jù)，以貨幣計量為基本形式，運(yùn)用會計學(xué)的基本理論和核算方法、連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對納稅人應(yīng)納稅款的形成、計算和繳納，即稅務(wù)活動所引起的資金運(yùn)動進(jìn)行核算和監(jiān)督，以保障國家利益和納稅人合法權(quán)益的一種專業(yè)會計。

一、建立具有中國特色的稅務(wù)會計模式

隨著會計制度和稅收制度的改革，我國稅法與會計準(zhǔn)則之間的差距呈擴(kuò)大趨勢，財務(wù)會計與稅務(wù)會計的目標(biāo)逐漸出現(xiàn)差異，財務(wù)會計不再融財務(wù)、稅務(wù)的要求于一身，而是遵循會計準(zhǔn)則。稅法也在力求獨立，如稅法第一次制定了資產(chǎn)的稅務(wù)處理就是明證。這使稅務(wù)會計與財務(wù)會計的分離成為可能。兩者分離是不是促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要條件呢？從法、德、日等國家的經(jīng)驗看，卻又未必。這些國家所采用的財稅不分或盡量相統(tǒng)一的會計模式和美國的相比，不論實務(wù)或理論都沒有嚴(yán)謹(jǐn)?shù)呢敃w系，但并不妨礙各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

問題的關(guān)鍵不在于形式，而在于實質(zhì)內(nèi)容。綜觀各國的稅制規(guī)定，盡管美國是會計準(zhǔn)則與稅法、財務(wù)會計與稅務(wù)會計相互獨立的國家，但財務(wù)會計中的謹(jǐn)慎性原則仍深深體現(xiàn)在稅務(wù)會計中。

隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及一體化的到來，會計國際化已經(jīng)成為會計發(fā)展的必然趨勢，這就要求我們處理好國際化與本土化的關(guān)系。因此，我國在稅務(wù)會計模式的選擇上，在考慮國際化的同時也要適當(dāng)顧及我國的客觀現(xiàn)實、社會經(jīng)濟(jì)背景，建立既符合國際貫例，又能適應(yīng)我國國情的稅務(wù)會計模式。

二、遵循流轉(zhuǎn)稅會計和所得稅會計并舉的稅務(wù)會計模式，應(yīng)加快稅收法規(guī)建設(shè)，創(chuàng)造良好的稅務(wù)會計發(fā)展環(huán)境

我國現(xiàn)行稅制模式是以流轉(zhuǎn)稅、所得稅為主體的雙主體稅制模式，這種模式既能保證國家財政收入，又有利于政府職能的實現(xiàn)；既能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展又可調(diào)節(jié)社會收入差距。我國的雙主體稅制模式?jīng)Q定了增值稅與所得稅共同構(gòu)成稅務(wù)會計的兩大主體稅制。

隨著稅務(wù)會計的誕生，企業(yè)會計可能會把注意力更多地放在如何在合法或不違法的情況下為企業(yè)制定出最佳的納稅方案上。這便對企業(yè)管理及稅收征管提出了更高的要求。一方面要求企業(yè)用制度的形式規(guī)定稅務(wù)會計必須遵循的準(zhǔn)則，規(guī)定企業(yè)的其他管理人員不能為達(dá)到某種目的而強(qiáng)行要求稅務(wù)會計作出違法行為，從而為企業(yè)稅務(wù)會計營造良好的法制環(huán)境；另一方面要求稅務(wù)人員在有法可依的基礎(chǔ)上，做到有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，實現(xiàn)稅收的法治化，減少稅務(wù)管理上的人治現(xiàn)象。其核心在于制約稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力，將稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管權(quán)的運(yùn)作納入法律設(shè)定的軌道中。這不僅可以防止稅務(wù)機(jī)關(guān)可能出現(xiàn)的權(quán)力腐敗，而且可以保護(hù)納稅人的合法權(quán)益不因稅務(wù)機(jī)關(guān)的濫用權(quán)力和越權(quán)行事而遭受損害。只有將稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力納入法制規(guī)則的有效制約之中，稅收的法治化才能得以實現(xiàn)。

三、建立適合我國國情的稅務(wù)會計模式，必須注重培養(yǎng)一批通曉稅務(wù)會計和財務(wù)會計的專業(yè)人才

稅務(wù)會計作為融會計知識、稅務(wù)知識、法律知識及其相應(yīng)的實際工作經(jīng)驗為一體的高智能活動主體：首先需要這些工作人員不能滿足于已有的知識，而要不斷地學(xué)習(xí)稅收會計等領(lǐng)域新的法規(guī)、準(zhǔn)則、制度；其次稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)給企業(yè)稅務(wù)會計常年提供咨詢服務(wù)和培訓(xùn)機(jī)會；再次企業(yè)應(yīng)樹立正確的納稅觀念，選拔符合稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)要求人員擔(dān)任稅務(wù)會計，并為其提供培訓(xùn)、調(diào)研機(jī)會，保證稅務(wù)會計質(zhì)量的不斷提高；最后嘗試在高等教育中開設(shè)與“稅務(wù)會計”相關(guān)的課程，培養(yǎng)具有較深會計理論、稅收理論及法律理論功底的專業(yè)人才。要求這些專業(yè)人才應(yīng)具有市場觀念、競爭觀念、經(jīng)營觀念和效益觀念，他們既能按會計準(zhǔn)則處理會計事務(wù)，保持財務(wù)會計信息的真實性和可靠性，又能依據(jù)稅法規(guī)定中申報納稅、計算、核算。他們的存在對于建立我國稅務(wù)會計模式意義重大。

四、必須建立我國稅務(wù)會計理論體系

目前在我國對稅務(wù)會計的研究中，偏重于實務(wù)和具體方法，對貫穿其中的基本理論的探討非常不足，更不要說理論的體系。這樣，面對出現(xiàn)的新問題，不能找出其理論依據(jù)，相應(yīng)的解決方法的理論說服力就不強(qiáng)。同樣制定出的條例和法規(guī)其公允性、權(quán)威性及其與稅收實踐的相容性受到質(zhì)疑，這正是所謂的理論對實踐的指導(dǎo)作用。

五、強(qiáng)化組織領(lǐng)導(dǎo)

健全的組織形式是保證企業(yè)稅務(wù)會計工作規(guī)范化、科學(xué)化的必要條件。就我國現(xiàn)狀來看，要設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計，還必須建立注冊稅務(wù)會計師協(xié)會，定期組織稅務(wù)會計資格考試，保證企業(yè)稅務(wù)會計具有一定水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)，并對稅務(wù)會計運(yùn)行過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行分析和研究，為完善稅收規(guī)定和企業(yè)決策提供參考。

六、稅務(wù)

由于財務(wù)、稅務(wù)會計的分離，企業(yè)財務(wù)會計管理加強(qiáng)，專業(yè)化要求提高，在稅務(wù)會計方面，制度體系也會日益完善，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和計量方法越來越精細(xì)，同時在稅收征管上更是加強(qiáng)嚴(yán)格執(zhí)法，使涉稅業(yè)務(wù)風(fēng)險增大。財務(wù)、稅務(wù)會計分離，及它們都向著更加專業(yè)化發(fā)展，使原來包羅財務(wù)、稅務(wù)于一身的“會計人”，越來越難以再勝任一身兩職。這些都促使企業(yè)涉稅會計從財務(wù)會計中分離出來，有必要成為一個獨立的服務(wù)專業(yè)，為大中型企業(yè)提供稅務(wù)籌劃等顧問咨詢，為廣大中小企業(yè)、個人提供日常稅務(wù)咨詢和納稅申報等具體涉稅業(yè)務(wù)。

七、稅務(wù)籌劃

稅務(wù)籌劃是納稅人在遵守稅法、擁護(hù)稅法、不違反稅法的前提下，針對納稅人自身的特點，利用會計特有的方法，規(guī)劃納稅人的納稅活動，既要依法納稅，又要充分享受優(yōu)惠政策，以達(dá)到減輕稅負(fù)或推遲納稅目的一項會計工作。稅務(wù)籌劃是納稅人整體財務(wù)籌劃的重要組成部分。人們長期都十分忌諱稅務(wù)籌劃的理論和實踐，其主要原因是將稅務(wù)籌劃與偷漏稅混為一談，其實不論從法律上講，還是從實踐上看，稅務(wù)籌劃與偷漏稅都有著本質(zhì)的區(qū)別。

篇（4）

1經(jīng)濟(jì)全球化下我國發(fā)展電子商務(wù)的優(yōu)勢

網(wǎng)站建設(shè)的專業(yè)化和網(wǎng)民要求的個性化使任何一個網(wǎng)站也不可能滿足網(wǎng)民全方位，多層次的的個性化要求，都會遇到資源的空缺與內(nèi)容的貧乏，因此，勢必感受到融合的重要性，因為只有融合，才能實現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ)，資源共享。這種國際化的趨勢，使市場開放度加大，貿(mào)易機(jī)會增多。給中國的商家提供了千載難逢的機(jī)遇。特別是給中小企業(yè)提供了展示自已形象的廣闊空間和表現(xiàn)自已的平等舞臺。中國電子商務(wù)將很快地走向世界。

中國加入WTO，進(jìn)一步加快了全球一體化的步伐，同時中國融入國際市場將加快我國電子商務(wù)發(fā)展的步伐。入世后，由于關(guān)稅的降低和貿(mào)易壁壘的取消，將使中國與世界各國之間的國際性貿(mào)易往來明顯增多，這使得國際電子商務(wù)的發(fā)展成為必要。越來越多的企業(yè)注意到加入WTO對貿(mào)易和產(chǎn)業(yè)環(huán)境帶來的巨大變化，認(rèn)識到電子商務(wù)對企業(yè)提升核心競爭力意義重大，企業(yè)間的B2B電子商務(wù)將成為主流，它可以幫助企業(yè)及時掌握市場動態(tài)，提高工作效率，降低經(jīng)營成本?？梢灶A(yù)見的是，隨著入世后國際貿(mào)易的飛速發(fā)展，更多的廠商會融入到世界貿(mào)易體系中，有大量的企業(yè)會介入到國際電子貿(mào)易領(lǐng)域。這也將直接推動我國電子商務(wù)向國際化發(fā)展，而電子商務(wù)的發(fā)展進(jìn)而影響我國信息化的發(fā)展進(jìn)程。

2經(jīng)濟(jì)全球化下我國發(fā)展電子商務(wù)的劣勢和不足

目前，中國的網(wǎng)上書店、網(wǎng)上商城已開始營運(yùn)，但要大規(guī)模地推行電子商務(wù)，至少在以下7個方面還存在障礙。

（1）購物觀念和方式陳舊，在中國，傳統(tǒng)的購物習(xí)慣使“眼看、手摸、耳聽、口嘗”，公眾普遍感到網(wǎng)上購物不直觀、不安全。

（2）缺乏電子商務(wù)的商業(yè)大環(huán)境，目前，中國的商業(yè)活動基本上仍是手工作業(yè)，公眾對商家的交易頻率高但每筆交易額都很小，好像沒有必要在網(wǎng)上交易。

（3）網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)施不夠完備，電子商務(wù)的基礎(chǔ)是商業(yè)電子化和金融電子化。目前，全國性的金融網(wǎng)還未形成，金融業(yè)自身的電子化還未實現(xiàn)，商業(yè)電子化又落后于金融電子化，制約了電子商務(wù)的生存、發(fā)展空間。

（4）互聯(lián)網(wǎng)的質(zhì)量有待提高，推廣電子商務(wù)的技術(shù)障礙主要表現(xiàn)于網(wǎng)絡(luò)傳輸速度和可靠性上。現(xiàn)行的中國互聯(lián)網(wǎng)的傳輸速度很低，常常出現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)擁塞現(xiàn)象，同時還存在多種不可靠因素，包括軟件、線路、系統(tǒng)的不可靠。

（5）網(wǎng)上安全和保密亟待完善，在網(wǎng)上進(jìn)行電子商務(wù)的詢價、成交、簽約，涉及許多商業(yè)秘密和公眾隱私。

（6）管理體制和運(yùn)行機(jī)制不順，現(xiàn)行的信息產(chǎn)業(yè)管理體制存在著嚴(yán)重的計劃經(jīng)濟(jì)烙印，過度集中和壟斷制約了市場競爭，有礙電子商務(wù)在全社會的推廣應(yīng)用。資費(fèi)過高仍然是廣大公眾享有電子商務(wù)的攔路虎。

（7）公眾缺乏電子商務(wù)的知識和技能，我國是發(fā)展中國家，多數(shù)公眾文化素質(zhì)不高?，F(xiàn)代通信和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)日新月異，多數(shù)公眾難以跟上知識和技術(shù)的發(fā)展步伐。政府在推動電子商務(wù)中扮演著重要的、不可替代的角色。

3經(jīng)濟(jì)全球化下加快發(fā)展我國電子商務(wù)的對策建議

（1）加快基礎(chǔ)性信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)。

中國電子商務(wù)要在發(fā)展中求規(guī)范、求質(zhì)量。首先，中央和各地政府要盡快建設(shè)新一代的高速信息傳遞骨干網(wǎng)絡(luò)和寬帶高速計算機(jī)互聯(lián)網(wǎng)，提高上網(wǎng)速度，降低上網(wǎng)費(fèi)用，構(gòu)建能夠滿足社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的信息化基礎(chǔ)平臺。在此基礎(chǔ)上組建并完善標(biāo)準(zhǔn)化、廣域型、基礎(chǔ)性的商品訂貨系統(tǒng)、商品交易網(wǎng)絡(luò)、商品信息系統(tǒng)等電子網(wǎng)絡(luò)體系，使盡可能多的企業(yè)、商品和商務(wù)活動進(jìn)入電子商務(wù)領(lǐng)域。其次，要制定實際措施鼓勵企業(yè)加大信息技術(shù)升級和系統(tǒng)建設(shè)投入，盡快實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部信息管理的電子化，為推動全社會電子商務(wù)發(fā)展打下堅實基礎(chǔ)。第三，要積極研究、探索和創(chuàng)造傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)、企業(yè)和產(chǎn)品開展電子商務(wù)活動的新形式和新途徑，把我國電子商務(wù)建立在更廣闊的發(fā)展平臺上。

（2）完善網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的法律體系。

要針對當(dāng)前存在的問題，借鑒電子商務(wù)發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗，結(jié)合我國實際，早日出臺可具體操作的《電子商務(wù)法》及相關(guān)法律，構(gòu)建有利于促進(jìn)我國電子商務(wù)健康發(fā)展的法律體系。電子商務(wù)法體系既要符合我國特點，又必須能夠與國際接軌。從我國商務(wù)活動的實際出發(fā)，新的電子商務(wù)法規(guī)必須具有規(guī)范交易程序和行為、保障交易公平和安全、清晰界定責(zé)任的法律功效。

（3）盡快建立獨立的電子商務(wù)稅收制度。

目前不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的國家，對電子商務(wù)的征稅制度各不相同。美國對電子商務(wù)實行全面免稅制度：禁止聯(lián)邦和州政府對Internet訪問征新稅，對數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)暫緩征稅，對任何形式的電子商務(wù)不再增加新稅。歐盟則采用“清晰與中性的稅收”制度，對在Internet上從事電子商務(wù)活動的企業(yè)和個人征收增值稅，不征額外稅。而大多數(shù)發(fā)展中國家對電子商務(wù)的涉稅問題沒有明確的政策。我國應(yīng)對電子商務(wù)的稅制建設(shè)持積極主動態(tài)度。國家稅務(wù)局提出的電子商務(wù)稅制“六原則”應(yīng)是大體適應(yīng)近中期我國電子商務(wù)發(fā)展要求和國民經(jīng)濟(jì)整體發(fā)展利益的稅制框架?，F(xiàn)在需要加緊做的，是按照這一框架要求制定出具體獨立的電子商務(wù)稅收制度和實施細(xì)則。超級秘書網(wǎng)

（4）采取積極措施，鼓勵和支持更多的傳統(tǒng)企業(yè)、企業(yè)的產(chǎn)品和服務(wù)貿(mào)易活動電子化。

電子商務(wù)的核心內(nèi)容畢竟還是商務(wù)，電子化只是活動形式的變革，而現(xiàn)階段商務(wù)活動的主體依然是傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)、企業(yè)的產(chǎn)品貿(mào)易，離開這一主體，單純依靠專業(yè)網(wǎng)絡(luò)公司，商務(wù)活動的全面電子化是難以成立的。近5-6年國內(nèi)外電子商務(wù)發(fā)展的歷程也證明了這一點。因此，只有當(dāng)盡可能多的傳統(tǒng)企業(yè)的商務(wù)活動實現(xiàn)了電子化，才能實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的電子商務(wù)化。

篇（5）

隨著《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18 號所得稅》的頒布實施，我國的所得稅會計核算進(jìn)入了一個新的歷史時期。新的所得稅會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的所得稅核算采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，而以往使用的應(yīng)付稅款法、納稅影響會計法（包括遞延法和債務(wù)法）則直接被淘汰。這一變化將對所得稅的會計核算、企業(yè)、及國家產(chǎn)生較大的影響。新會計準(zhǔn)則中所得稅與以前的不同有以下幾個方面：

一、新會計準(zhǔn)則所得稅計量基礎(chǔ)采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，所得稅的計量基礎(chǔ)有收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種

（一）收付實現(xiàn)制

收付實現(xiàn)制亦稱現(xiàn)金制， 所有收入和費(fèi)用的確認(rèn)均以現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出為標(biāo)準(zhǔn)， 即只有收到現(xiàn)金的收入才能確認(rèn)為實現(xiàn)的收入， 只有付出現(xiàn)金的費(fèi)用才能確認(rèn)為實際發(fā)生的費(fèi)用。國家征收所得稅的目的是公平征稅， 而且稅法強(qiáng)調(diào)“有支付能力”原則。所以， 稅法采用收付實現(xiàn)制會計， 這種計量基礎(chǔ)盡管不能將收入與費(fèi)用恰當(dāng)?shù)嘏浔绕饋恚?但在會計和管理上較權(quán)責(zé)發(fā)生制簡便而客觀。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)責(zé)發(fā)生制亦稱應(yīng)計制， 所有收入和費(fèi)用的確認(rèn)均以權(quán)利已經(jīng)形成或義務(wù)己經(jīng)發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)， 即一項收入只有當(dāng)期享有了該項收入的權(quán)利才能確認(rèn)為實現(xiàn)的收入，一項費(fèi)用只有當(dāng)期承擔(dān)該項費(fèi)用的責(zé)任才能確認(rèn)為實際發(fā)生的費(fèi)用。財務(wù)會計的主要目標(biāo)是向企業(yè)利益相關(guān)者提供決策有用的財務(wù)信息， 所以， 從凈收益的計量及其結(jié)果來看， 企業(yè)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計較之收付實現(xiàn)制會計提供的凈收益信息更為公平而合理。

二、新所得稅會計準(zhǔn)則中暫時性差異采用的是全面分?jǐn)偡?/p>

（一）部分分?jǐn)偡?/p>

部分分?jǐn)偡ㄊ侵竷H對一次性非重復(fù)發(fā)生的暫時性差異作跨期所得稅分?jǐn)偅?而對重復(fù)發(fā)生的暫時性差異則不作跨期分?jǐn)?。對重?fù)發(fā)生的暫時性差異來說， 當(dāng)舊的差異轉(zhuǎn)回時， 又有新的暫時性差異發(fā)生將其轉(zhuǎn)回， 而使原確認(rèn)的暫時性差異對所得稅的影響金額永遠(yuǎn)不需要支付或不可抵減， 會計確認(rèn)以后不能轉(zhuǎn)回的暫時性差異對所得稅的影響金額是毫無意義的， 故可以不作跨期攤配。主張部分分?jǐn)偡ǖ娜苏J(rèn)為， 重復(fù)發(fā)生的暫時性差異所產(chǎn)生的遞延負(fù)債是一種遙遙無期的負(fù)債， 通常不會產(chǎn)生現(xiàn)金流出， 不需要跨期分?jǐn)偂Ｒ虼耍?采用部分分?jǐn)偡〞r， 只對那些預(yù)期在將來能夠轉(zhuǎn)回的暫時性差異對所得稅的影響予以確認(rèn)、計量和報告。

（二）全面分?jǐn)偡?/p>

全面分?jǐn)偡ㄊ侵笇λ械臅簳r性差異無論是否重復(fù)發(fā)生都要作跨期分?jǐn)偅?以反映他們對所得稅的全部影響過程。主張全面分?jǐn)偡ㄕ哒J(rèn)為， 根據(jù)暫時性差異的定義可知， 既然它是暫時性的就不會是永久性的， 每一種暫時性差異總是要轉(zhuǎn)回的， 這是由持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)決定的。新所得稅會計準(zhǔn)則規(guī)定， 資產(chǎn)負(fù)債表日， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結(jié)果， 確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)以及相應(yīng)的遞延所得稅費(fèi)用( 或收益) ， 本準(zhǔn)則第十一條至第十三條規(guī)定不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的情況除外。這正是新所得稅會計準(zhǔn)則中暫時性差異采用全面分?jǐn)偡ǖ捏w現(xiàn)。

三、可抵扣的虧損確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定： 企業(yè)對按稅法規(guī)定能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的可抵扣的虧損， 應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用于抵扣的未來應(yīng)稅利潤為限， 確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對五年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷， 如果不能，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)為所得稅資產(chǎn)。

另外，新會計準(zhǔn)則中還有以下幾種變化。

（一）減值確認(rèn)的變化，舊會計準(zhǔn)則沒有規(guī)定對“遞延稅款”賬戶借項計提減值準(zhǔn)備。新會計準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，規(guī)定在特定情況下，可以對“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶計提減值準(zhǔn)備?，F(xiàn)行準(zhǔn)則第二十條規(guī)定：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。

（二）企業(yè)虧損處理的變化，經(jīng)營虧損的處理由前溯和后轉(zhuǎn)兩種方法。我們國家采用的是后轉(zhuǎn)。舊會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于可以接轉(zhuǎn)以后期間的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補(bǔ)當(dāng)期不確認(rèn)所得稅利益?，F(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。即以后結(jié)轉(zhuǎn)抵減所得稅的利益在虧損當(dāng)年確認(rèn)，稱之為當(dāng)期確認(rèn)法。按照該方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對五年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能有足夠的利潤來抵扣進(jìn)行判斷，如果不能取得足夠的利潤來抵扣虧損，則不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)。

（三）報表附注披露的變化，舊會計準(zhǔn)則只要求企業(yè)在報表附注中披露所得稅會計處理方法。新會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的下列信息：所得稅費(fèi)用的主要組成部分、與會計利潤的關(guān)系說明等等。雖然披露的內(nèi)容更加詳細(xì)，加大會計工作量。但是可以為報表使用者提供更多有用的信息。

（四）所得稅項目列報和披露的變化，新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)類科目中設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)由于可抵扣暫時性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，及按能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)稅利潤確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)；在負(fù)債類科目中設(shè)置“遞延所得稅負(fù)債”科目，核算企業(yè)由于應(yīng)納稅暫時性差異確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債。這種處理方法可以清晰反映企業(yè)的財務(wù)狀況，更有利于企業(yè)的正確決策。舊準(zhǔn)則規(guī)定損益項目僅包括企業(yè)本期所得稅費(fèi)用，具體是在利潤表中的“利潤總額”項目下設(shè)置“減：所得稅”項目，以反映企業(yè)本期所得稅費(fèi)用；而新準(zhǔn)則規(guī)定，損益類科目不僅包括企業(yè)當(dāng)期所得稅費(fèi)用，還包括遞延所得稅費(fèi)用。新準(zhǔn)則在財務(wù)報表附注中對所得稅費(fèi)用的主要組成部分，與計入權(quán)益項目相關(guān)的當(dāng)期和遞延所得稅的總額等項目單獨披露，內(nèi)容方面的列報和披露，新準(zhǔn)則更詳盡、完整、規(guī)范。

綜上所述，中國企業(yè)所得稅制改革取向、新的企業(yè)所得稅制的基本框架應(yīng)該是： 統(tǒng)一的納稅義務(wù)人， 促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立； 統(tǒng)一的稅率， 推進(jìn)所得稅制的國際化；統(tǒng)一的稅基， 實施中央與地方同源共享的分稅方式， 解決好企業(yè)所得稅的隸屬關(guān)系問題。因此企業(yè)所得稅的問題要從理論上加以明確， 以保證企業(yè)所得稅的順利實施； 要進(jìn)行考慮， 制定完善的法規(guī)體系； 建立透明的信息披露機(jī)制， 增加企業(yè)所得稅的透明度通過會計和稅法的規(guī)范處理和監(jiān)督， 才能使我國企業(yè)的改革順利進(jìn)行下去。

篇（6）

一、我國環(huán)境的基本狀況及綠色稅收制度的提出

隨著全球工業(yè)化進(jìn)程的不斷加快，環(huán)境問題已成為人類面臨的共同性問題。我國作為一個發(fā)展中國家，自改革開放以來，在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的同時，也產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境問題，其主要表現(xiàn)在：一是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中，由于生產(chǎn)者對經(jīng)濟(jì)效益的片面追求，導(dǎo)致對森林草地資源的過度采伐和放牧，使森林、草場等植被資源遭受嚴(yán)重破壞，造成水土流失和草場的退化；二是由于我國長期實行粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，致使一些高能耗、重污染型企業(yè)發(fā)展迅速，致使工業(yè)有害物質(zhì)的排放量驟增，對我國的大氣、陸地和水資源造成嚴(yán)重污染。有關(guān)資料表明：燃煤、化工廢氣所造成的污染，使全國500多座城市的大氣環(huán)境質(zhì)量大多數(shù)都不符合國家一級標(biāo)準(zhǔn)；大量排放的工業(yè)廢水使全國131條流經(jīng)城市的河流有80％被污染，特別是淮河、松花江、遼河流域水污染嚴(yán)重；一些重要的大型湖泊，其污染程度已影響到城市的正常供水。可見，環(huán)境問題已成為制約我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個重要因素。為了有效地治理和防止我國的環(huán)境污染，就要求我們不僅需要采取法律、科技、計劃等手段，而且應(yīng)運(yùn)用包括稅收在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)手段。稅收作為國家實現(xiàn)宏觀調(diào)控的重要工具，在環(huán)保方面也能發(fā)揮它應(yīng)有的作用，特別是隨著“綠色稅收”理論的提出和實踐，使稅收調(diào)控職能在環(huán)保方面發(fā)揮了特殊作用。

綠色稅制從廣義上講是指稅收體系中與生態(tài)環(huán)境、自然資源利用和環(huán)境保護(hù)有關(guān)的各稅種和稅目及稅收優(yōu)惠的總稱。它產(chǎn)生于20世紀(jì)70年代，而受到重視是在20世紀(jì)80年代末。進(jìn)人20世紀(jì)90年代以來，可持續(xù)發(fā)展成為世界各國普遍采用的發(fā)展模式，同時也成為政府制定稅收政策的重要指針。尤其是在世界銀行、聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署、聯(lián)合國開發(fā)計劃署、經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織等國際機(jī)構(gòu)的積極推動下，綠色稅收的研究得到極大發(fā)展，這促使經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家特別是歐盟國家加速了從零散的、個別的環(huán)境稅收的開征到提出全面綠色稅制的過程。進(jìn)人21世紀(jì)后，許多發(fā)展中國家也在積極嘗試引進(jìn)綠色稅制。隨著人們資源與環(huán)境保護(hù)意識的加強(qiáng)和可持續(xù)發(fā)展的需要，可以預(yù)見全球綠色稅制的征收使用范圍將更加廣泛，全球經(jīng)濟(jì)一體化、綠色稅制的國際化勢在必行。

至于綠色稅收一詞在我國具體何時出現(xiàn)，雖無從考證，但從國際財政文獻(xiàn)局出版的《國際稅收辭匯》的改版中可以推知，綠色稅收一詞的廣泛使用大約在1988年以后。在改版中，是這樣解釋的：“綠色稅收”是指對投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施。隨著綠色稅收理論在我國的出現(xiàn)和應(yīng)用，如何建立綠色稅收制度，以保護(hù)和改善我國的環(huán)境，已成為我國稅收理論界面臨的一個重要課題。建立綠色稅收制度，不但可以為我國環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集專項資金，用于促進(jìn)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展，而且能夠通過對納稅人經(jīng)濟(jì)利益的調(diào)節(jié)，矯正其經(jīng)濟(jì)行為，使其從事有利于保護(hù)環(huán)境的生產(chǎn)經(jīng)營活動?？梢?，建立綠色稅收制度是改善我國目前環(huán)境狀況的一條重要途徑。

二、我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)保措施及對其評價

在我國現(xiàn)行的稅收制度中，由于還尚未設(shè)立以保護(hù)環(huán)境為課征目的的獨立稅種，因此，總的說來還沒有形成系統(tǒng)的環(huán)境稅收政策。目前，我國關(guān)于保護(hù)環(huán)境的稅費(fèi)征收情況大致可劃分為兩大部分：一是收取的各項費(fèi)用，主要是排污費(fèi)；二是散存于其他稅種中的少量稅收措施。

(一)關(guān)于排污收費(fèi)制度

1．對排放污染物總量沒有限制。現(xiàn)行收費(fèi)制度對污染僅是按相同標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，而不論單位時間的排放量是多少、每年的排放總量是多少進(jìn)行區(qū)別對待。這種只是單純按照排污量多少收費(fèi)的方法對于人口密集、工業(yè)化程度較高的大城市來說，環(huán)境污染不能得到有效的控制。

2．排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過低。現(xiàn)行排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于排污單位治理設(shè)施的運(yùn)行成本，部分收費(fèi)項目僅為污染治理設(shè)施運(yùn)行成本的25％左右。標(biāo)準(zhǔn)偏低造成許多排污單位寧可繳納排污費(fèi)而不愿治理污染，出現(xiàn)“交排污費(fèi)、買排污權(quán)”的現(xiàn)象，影響了排污收費(fèi)制度刺激污染治理作用的發(fā)揮。

(二)關(guān)于其他環(huán)保稅

1．資源稅。第一，性質(zhì)定位不合理。我國現(xiàn)行資源稅以調(diào)節(jié)級差收入為主，屬于級差性質(zhì)的資源稅，這種定位由于其沒有給出資源價格，不能將資源開采的社會成本內(nèi)部化，因而極大地限制了資源稅作用的有效發(fā)揮。第二，征稅范圍過窄。我國現(xiàn)行資源稅只對礦產(chǎn)品開采和鹽的生產(chǎn)征稅，使大量具有生態(tài)價值的水、森林、草原、灘涂等資源長期處于稅收監(jiān)控之外，從而導(dǎo)致了非稅資源的過度消耗和嚴(yán)重浪費(fèi)。第三，稅額設(shè)置不合理。由于歷史的原因，資源稅單位稅額設(shè)置偏低，而且納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開采條件，而與該資源開采造成的環(huán)境影響無關(guān)，弱化了稅收對資源的保護(hù)作用。第四，計稅依據(jù)有待調(diào)整?，F(xiàn)行資源稅的計稅依據(jù)是納稅人開采和生產(chǎn)應(yīng)稅資源的銷售數(shù)量和使用數(shù)量。這意味著對企業(yè)已經(jīng)開采而未銷售或使用的應(yīng)稅資源不征稅，導(dǎo)致企業(yè)對資源的無序開采，造成資源的積壓和浪費(fèi)。

2．消費(fèi)稅。消費(fèi)稅設(shè)立之初并沒有考慮消費(fèi)應(yīng)稅產(chǎn)品的行為所產(chǎn)生的外部環(huán)境成本，但在統(tǒng)一征收增值稅的基礎(chǔ)上再疊加征收一道消費(fèi)稅，以及對含鉛與不含鉛汽油實行差別稅率和對生產(chǎn)、銷售達(dá)到低污染排放值的小轎車、越野車和小客車實行稅額減征等，確實體現(xiàn)了限制污染的稅收意圖。但是，消費(fèi)稅征稅對象中與環(huán)境有關(guān)的僅有8種，課稅范圍過窄，某些容易給環(huán)境帶來污染的消費(fèi)品如電池、一次性產(chǎn)品、化肥、煤炭等沒有列人征稅范圍，這對環(huán)境的保護(hù)是極其不利的。

3．企業(yè)所得稅。從目前看，我國企業(yè)所得稅中有關(guān)環(huán)保的條款并不多，不僅加速折舊的方式少，而且相關(guān)規(guī)定也不明確。

4．車船使用稅?，F(xiàn)行車船使用稅的設(shè)置基本上未考慮環(huán)保因素。由于同一類型機(jī)動車的性能、油耗、尾氣排放量不同，對環(huán)境的損害程度也不同，所以對該類型的機(jī)動車采用相同稅率、按輛征收的方法顯然有失公平，更不利于污染的防治。此外，由于車船使用稅征收額度較輕，實際操作中很難起到緩解交通擁擠和減輕大氣污染的作用，而需要更多地使用交通管制手段。

三、建立與完善我國綠色稅收制度的建議

根據(jù)我國目前的環(huán)境狀況，針對我國現(xiàn)行稅制存在的問題，我們應(yīng)在進(jìn)一步完善現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)保政策規(guī)定的基礎(chǔ)上建立我國的綠色稅收制度。首先應(yīng)制定一整套體現(xiàn)調(diào)控環(huán)保意圖的綠色稅收政策。綠色稅收政策應(yīng)是國家為保護(hù)環(huán)境而確定的指導(dǎo)政府制定綠色稅收制度的基本原則，是實施環(huán)保稅收措施的重要依據(jù)。其內(nèi)容是通過具體的稅制來體現(xiàn)的，即綠色稅收政策要具體落實到各種環(huán)境稅的開征和不同層次的環(huán)保稅收措施的實施上。我們在制定綠色稅收政策、實施稅收調(diào)控措施時，除堅持經(jīng)濟(jì)目標(biāo)與環(huán)境目標(biāo)相協(xié)調(diào)、稅收手段與其他調(diào)控手段相協(xié)調(diào)外，還應(yīng)針對我國自身特點和不同時期的要求確定具體的政策目標(biāo)。

(一)綠色稅收政策目標(biāo)

由于我國是發(fā)展中國家，一方面老企業(yè)的污染治理任務(wù)繁重，另一：療面經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展又使環(huán)境污染加劇，因此，解決環(huán)境問題的關(guān)鍵是協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的關(guān)系。為此．．我認(rèn)為，當(dāng)前我國環(huán)境稅收政策的調(diào)控應(yīng)圍繞下：列三個目標(biāo)展開：

1．控制和治理污染企業(yè)。即對原有污染企業(yè)實行限期治理，同時嚴(yán)格禁止與環(huán)境有害的企業(yè)或項目新建，嚴(yán)格限制和禁止能耗高、資源浪費(fèi)大、污染嚴(yán)重企業(yè)的發(fā)展，大力發(fā)展節(jié)約型產(chǎn)業(yè)，以實現(xiàn)增產(chǎn)減污的目標(biāo)。

2．發(fā)展環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)。所謂環(huán)保產(chǎn)業(yè)，是指對環(huán)保有利的生產(chǎn)行業(yè)，我們這里僅指生產(chǎn)環(huán)保設(shè)備和環(huán)保產(chǎn)品的行業(yè)。再生資源業(yè)則是以回收利用廢舊物資為主體的資源綜合利用行業(yè)。環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)現(xiàn)已成為西療發(fā)達(dá)國家的一支重要經(jīng)濟(jì)力量，它們不僅有利于環(huán)保，而且也有利于資源使用效率的提高和經(jīng)濟(jì)的增長。我國環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)的發(fā)展?jié)摿艽?，因此，綠色稅收政策的實施也應(yīng)著眼于促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)的發(fā)展。

3．提高環(huán)保技術(shù)。技術(shù)落后是造成我國環(huán)境問題的主要原因之一。因此，綠色稅收必須立足于促進(jìn)環(huán)保技術(shù)的進(jìn)　步。事實上，只有不斷提高環(huán)保技術(shù)，才能從根本上改善環(huán)境。這是由其他國家的發(fā)展實踐所多次證明的。

   　(二)綠色稅收措施

目前，我國在環(huán)保方面采取的稅收措施很少?；谏鲜瞿繕?biāo)，并結(jié)合我國現(xiàn)行稅收中存在的問題，我認(rèn)為可從以下幾個方面來考慮制定綠色稅收措施：

1．改征“排污費(fèi)”為“排污稅”。目前，我國還沒有開征環(huán)境污染稅，治污資金主要是通過征收排污費(fèi)的形式來籌集，但由于現(xiàn)行排污收費(fèi)存在征收標(biāo)準(zhǔn)偏低、征收方式不規(guī)范、征收阻力大等問題，致使排污收費(fèi)起不到保護(hù)環(huán)境的應(yīng)有作用，因此有必要改排污收費(fèi)為征稅，對排污企業(yè)征收排污稅。所謂排污稅是指對排污行為或}虧染物所征收的一種稅，往往是按排污量對排污者征收。污染物一般可分為廢氣、廢水、固體廢物和噪音幾類。污染物不同，征收形式也不盡相同。雖然有的國家對各種污染物綜合征收“排污稅”，但也往往按污染物設(shè)置不同稅目分別征收。如水污染稅、大氣污染稅、固體廢物稅、噪音稅等，它們大都根據(jù)“誰污染，準(zhǔn)繳稅”原則，對因污染所造成的環(huán)境價值損失進(jìn)行補(bǔ)償。改征“排污費(fèi)”為“排污稅”以后，由于由稅務(wù)部門統(tǒng)一征收，一方面，可以改變征收標(biāo)準(zhǔn)偏低、不同污染物排放之間的稅負(fù)不合理的狀況；另一方面，還可以節(jié)省征收成本，改變資金使用和管理方法，以切實保障我國對環(huán)保的投入。

2．開征環(huán)境保護(hù)專項稅。目前，發(fā)達(dá)國家的環(huán)保投入已占其gnp的1．5％一2．5％，而我國環(huán)保投入僅占我國gnp的0．7％一0．8％。與發(fā)達(dá)國家相比，我國的環(huán)保投入遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足。因此有必要開征環(huán)境保護(hù)專項稅以加大我國的環(huán)保投入，為環(huán)?；I集專項資金。這可借鑒意大利的經(jīng)驗，如開征廢物垃圾處置稅以專門用于處理城市垃圾等。

3．對環(huán)保產(chǎn)業(yè)實行稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策，作為一種環(huán)保手段在西方國家中早已廣泛應(yīng)用。它主要表現(xiàn)在：(1)制定環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對高新環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅前扣除、對引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。(2)制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的稅收優(yōu)惠，比如所得稅的減免；對環(huán)保設(shè)備實行加速折舊，并降低稅率，允許環(huán)保設(shè)備增值稅作進(jìn)項抵扣；鼓勵環(huán)保投資，實行環(huán)保投資退稅。同時，在吸引外資時防止國外污染項目轉(zhuǎn)入國內(nèi)。

4．制定再生資源業(yè)的稅收政策。再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且也有利于資源使用效率的提高。如回收利用廢舊物資，據(jù)有關(guān)專家測評，每回收1噸廢舊物資，可節(jié)約自然資源4至12噸，節(jié)約標(biāo)準(zhǔn)煤1．4噸，并可減少6至10噸垃圾處理量。目前，我國資源回收利用的潛力很大。據(jù)估算，我國每年可再生利用而未回收的廢舊資源價值將近250至300億元人民幣。1994年增值稅制改革后對再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項抵扣，在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用。

5．調(diào)整現(xiàn)行稅制

(1)改革資源稅。一是擴(kuò)大資源稅征收范圍。我國現(xiàn)行資源稅征收范圍過窄，僅對礦產(chǎn)品和鹽類資源課稅，起不到全面保護(hù)資源的作用。因此，應(yīng)擴(kuò)大資源稅的征稅范圍，把礦藏和非礦藏資源列入其中。首先，課征水資源稅，以有效保護(hù)我國短缺的水資源；第二，課征森林資源稅和草場資源稅，以防止森林草場等生態(tài)資源的退化，對其他非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴(kuò)大資源的保護(hù)范圍；第三，鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，所以，可建議將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，以避免征收范圍過窄、減免過寬、稅率過低的弊病，使資源稅制更加規(guī)范、完善，進(jìn)一步促進(jìn)我國資源的合理保護(hù)和開發(fā)。二是改善計稅依據(jù)。由于現(xiàn)行資源稅是按應(yīng)稅資源產(chǎn)品的銷售數(shù)量或自用數(shù)量計征，在一定程度上存在資源的浪費(fèi)現(xiàn)象。故應(yīng)將現(xiàn)行資源稅計稅依據(jù)由按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷售數(shù)量或自用數(shù)量改為按實際生產(chǎn)數(shù)量計征，對凡是開發(fā)、使用國家資源的單位都按其生產(chǎn)數(shù)量從量計征，而不論其銷售或自用與否，目的是最大限度地保障國家資源的充分利用。

篇（7）

中圖分類號：F230-4 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）02-0102-03

黑龍江省作為東北老工業(yè)基地，自然資源豐富，石油、煤炭開采加工企業(yè)較多，同時，由于地理位置與俄羅斯接壤，對俄貿(mào)易在全省經(jīng)濟(jì)中也占有相當(dāng)份額，區(qū)域經(jīng)濟(jì)的特點非常明顯，這些不同的行業(yè)對中高級會計人才的需求側(cè)重點也有顯著差異。因此，應(yīng)針對黑龍江省地方經(jīng)濟(jì)的這些特點，構(gòu)建適合黑龍江省發(fā)展的會計專業(yè)碩士（MPAcc）培養(yǎng)模式。

一、黑龍江省專業(yè)型會計人才供需現(xiàn)狀分析

黑龍江省2012年財會類專業(yè)需求量處于第三位，僅少于營銷類和服務(wù)類。通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，雖然畢業(yè)生人數(shù)的增加導(dǎo)致就業(yè)困難，但會計類專業(yè)的就業(yè)形勢明顯好于其他專業(yè)，在招聘職位需求中，財會經(jīng)濟(jì)類職位需求一直位列前茅。調(diào)查結(jié)果顯示，基層的會計崗位比較喜歡會計電算化專業(yè)畢業(yè)生，大多數(shù)單位都有長期需求，并且用人單位的行業(yè)很廣泛。在會計人才供給方面，因近年來各大高校不斷擴(kuò)大招生，且黑龍江省各大高校基本上都設(shè)有會計專業(yè)，所以會計專業(yè)人才的孵化能力得到快速提升，這也就導(dǎo)致了會計專業(yè)人才供需條件發(fā)生快速轉(zhuǎn)變。但調(diào)查發(fā)現(xiàn)，中高級會計人才比較稀缺，供不應(yīng)求，尤其是高級管理型會計人才十分稀少。目前，黑龍江省嚴(yán)重缺乏知識層次高、職業(yè)道德好、開拓意識強(qiáng)、具有戰(zhàn)略眼光、善于理財?shù)母呒墪嫻芾砣瞬?，大多?shù)單位的會計人員沒有進(jìn)入管理決策層，不能在單位的經(jīng)營管理中發(fā)揮應(yīng)有的參謀作用。所以使許多企業(yè)在規(guī)?；?、集團(tuán)化發(fā)展進(jìn)程中陷入了高端會計人才匱乏的窘境。

二、黑龍江省高校會計專業(yè)碩士（MPAcc）的培養(yǎng)目標(biāo)定位

全國會計碩士學(xué)位教育指導(dǎo)委員會在《會計專業(yè)學(xué)位教育改革方案》中指出，全日制會計碩士（MPAcc）專業(yè)學(xué)位的培養(yǎng)目標(biāo)是為大中型企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所、政府部門、事業(yè)單位等輸送高水平、應(yīng)用型業(yè)務(wù)骨干和中層管理后備人才。黑龍江省高校會計專業(yè)碩士培養(yǎng)目標(biāo)的設(shè)定要考慮市場需求，即以市場需求為導(dǎo)向，適合黑龍江省經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。會計碩士專業(yè)學(xué)位培養(yǎng)目標(biāo)應(yīng)是培養(yǎng)德、知、行、省的四合一人才，即將職業(yè)道德素質(zhì)、專業(yè)知識、能力要求和自我省悟有機(jī)融合在一起的辯證統(tǒng)一體。首先，職業(yè)道德素質(zhì)是培養(yǎng)目標(biāo)的根基，要求會計人員必須具有良好的社會公德和職業(yè)道德。如果沒有良好的社會公德和職業(yè)道德，那么業(yè)務(wù)再好，也不可能給企業(yè)、國家和社會帶來效益。其次，專業(yè)知識是MPAcc培養(yǎng)目標(biāo)的基礎(chǔ)，它既包括了會計領(lǐng)域的相關(guān)理論，也包括了工商管理、應(yīng)用經(jīng)濟(jì)等各相關(guān)學(xué)科的基礎(chǔ)知識。再次，會計人員要具有可持續(xù)發(fā)展?jié)撡|(zhì)的職業(yè)能力，其中包括戰(zhàn)略意識、創(chuàng)新意識、學(xué)習(xí)能力、應(yīng)用能力等等。最后，自我省悟是必不可少的，在警醒與反省的同時，發(fā)現(xiàn)自己的不足，進(jìn)而提升自己的能力。因此，培養(yǎng)會計專業(yè)碩士（MPAcc）應(yīng)順應(yīng)時代需求，培養(yǎng)具有高素質(zhì)、擁有國際視野和戰(zhàn)略思維、通曉市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)作規(guī)律、掌握專業(yè)理論、精通業(yè)務(wù)、了解國際慣例的應(yīng)用型、專業(yè)化高端會計人才[1]。

三、黑龍江省會計專業(yè)碩士（MPAcc）培養(yǎng)模式的構(gòu)建

人才培養(yǎng)模式受社會的經(jīng)濟(jì)、政治、文化所制約，不同時代有著不同的人才培養(yǎng)模式。會計碩士專業(yè)學(xué)位教育更側(cè)重于培養(yǎng)會計應(yīng)用型專業(yè)人才，應(yīng)注重職業(yè)導(dǎo)向，注重培養(yǎng)解決會計及相關(guān)領(lǐng)域?qū)嶋H問題的能力。在學(xué)習(xí)過程中應(yīng)用型研究生更側(cè)重于獲取程序性、專業(yè)性的知識，偏重于“怎么做”。重點培養(yǎng)的是在會計和相關(guān)領(lǐng)域掌握必備的知識和技術(shù)，以及合理解決會計與相關(guān)領(lǐng)域?qū)嶋H問題的能力。應(yīng)用型研究生將來主要從事實務(wù)性工作，還要考核其是否具備會計專業(yè)的從業(yè)資格。因此，依據(jù)會計專業(yè)碩士的培養(yǎng)目標(biāo)，確定了校企所聯(lián)合培養(yǎng)模式，突出應(yīng)用型教育，同時與注冊會計師職業(yè)資格考試緊密結(jié)合的人才培養(yǎng)模式。

（一）課程體系的設(shè)計

根據(jù)全國MPAcc教育指導(dǎo)委員會制定的《會計碩士專業(yè)學(xué)位參考性培養(yǎng)方案》和《關(guān)于全日制碩士專業(yè)學(xué)位研究生指導(dǎo)性培養(yǎng)方案的通知》（學(xué)位辦[2009]23號）文件精神，會計碩士專業(yè)學(xué)位的課程體系目前包括3個部分：核心課、方向課以及自選課，其中必修課程為核心課，方向課和自選課為選修課[2]。

全國MPAcc教育指導(dǎo)委員會規(guī)定核心課為學(xué)位必修課程。其中包括會計英語、社會思潮研究、企業(yè)倫理與會計職業(yè)道德、管理經(jīng)濟(jì)學(xué)、高級財務(wù)會計理論與實務(wù)、高級管理會計理論與實務(wù)、高級審計理論與實務(wù)、高級財務(wù)管理理論與實務(wù)等課程，其教學(xué)內(nèi)容應(yīng)緊密聯(lián)系會計工作的實際，及時將新理論、新成果、新案例納入課程內(nèi)容之中。為滿足會計碩士職業(yè)拓展和就業(yè)的需求，需設(shè)置方向課和自選課，課程的設(shè)置權(quán)歸屬于培養(yǎng)單位，也可以考慮將這兩類課程合并為一類課程，即按專業(yè)方向設(shè)置專業(yè)方向課[2]。

根據(jù)黑龍江省區(qū)域經(jīng)濟(jì)特點，在課程設(shè)置方面，除了完成學(xué)位必修課程之外，由于黑龍江省自然資源豐富，石油、煤炭開采加工企業(yè)較多，同時，地理位置與俄羅斯接壤，對俄貿(mào)易在全省經(jīng)濟(jì)中也占有相當(dāng)份額，所以在方向課和選修課中應(yīng)還加入俄語、國際經(jīng)濟(jì)、國際貿(mào)易、國際關(guān)系、煤炭企業(yè)會計、石油企業(yè)會計、ERP實施方法論專題、項目管理專題、管理溝通與時間管理專題、企業(yè)戰(zhàn)略管理、會計信息系統(tǒng)理論、內(nèi)部控制理論與IT治理、AIS應(yīng)用模塊1（FI財務(wù)會計）、AIS應(yīng)用模塊2（CO管理會計）等課程。通過上述課程學(xué)習(xí)，可使會計碩士加深對企業(yè)實施ERP項目（會計模塊）業(yè)務(wù)的認(rèn)知，熟悉省內(nèi)各大開采加工企業(yè)的會計工作流程，從而具備所需的知識、技能和實際工作能力。

針對想要考取注冊會計師（CPA、ACCA）職業(yè)資格的同學(xué)，可以開設(shè)注冊會計師（CPA、ACCA）專業(yè)方向課程。主要課程包括：會計師事務(wù)所內(nèi)部治理專題、會計師事務(wù)所質(zhì)量控制專題、財務(wù)舞弊與識別專題、會計準(zhǔn)則與審計準(zhǔn)則專題、IPO財務(wù)與審計專題、內(nèi)部控制理論與實務(wù)、注冊會計師應(yīng)用文寫作、公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理、IT審計、管理溝通、中國稅制與企業(yè)納稅籌劃等課程，通過對上述課程的學(xué)習(xí)，可使會計專業(yè)碩士加深對會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)的認(rèn)知，具備注冊會計師（CPA、ACCA）所需的專業(yè)知識和工作能力。

在培養(yǎng)學(xué)員專業(yè)知識和職業(yè)能力的同時，還要注重提高學(xué)員的綜合素質(zhì)，把德育融入到教學(xué)的每個環(huán)節(jié)，營造良好的學(xué)風(fēng)和文化氛圍。培養(yǎng)具有過硬的政治素質(zhì)、良好的社會公德和職業(yè)道德的學(xué)生。為全面提高學(xué)員的綜合素質(zhì)，高等院校要避免說教式的教育方式，安排和鼓勵學(xué)員多參加各種學(xué)術(shù)報告，結(jié)合案例分析將職業(yè)道德教育滲透到能力培養(yǎng)過程中。

（二）實踐教學(xué)環(huán)節(jié)設(shè)計

實踐教學(xué)培養(yǎng)的是學(xué)生的實踐能力，通過在實踐教學(xué)基地學(xué)習(xí)，可以掌握更加豐富的知識和提高能力水平。而實踐教學(xué)基地的建設(shè)，不應(yīng)只是尋找一些實際的工作單位，從單位中找?guī)讉€導(dǎo)師，讓一批學(xué)生到那里實習(xí)，而應(yīng)是會計專碩培養(yǎng)必不可少的環(huán)節(jié)和系統(tǒng)工程，培養(yǎng)單位和實習(xí)單位要高度重視，密切合作，周密規(guī)劃，并進(jìn)行必要的投資。在選擇實習(xí)單位時，不僅要考察備選企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、地理位置、經(jīng)濟(jì)效益和管理水平，也要考察其高管人員的理論知識和科研潛力，以及對于建設(shè)實踐教學(xué)基地的熱心和重視程度。被選中的實習(xí)單位，要有單獨的管理機(jī)構(gòu)和領(lǐng)導(dǎo)班子，負(fù)責(zé)組織和管理實踐導(dǎo)師和實習(xí)學(xué)生。然而只讓學(xué)生實習(xí)是不夠的，要在培養(yǎng)過程中分層次教育，建立學(xué)校與企業(yè)單位、會計師事務(wù)所相結(jié)合的培養(yǎng)模式，即所謂的校、企、所聯(lián)合培養(yǎng)，即學(xué)校以社會需求為導(dǎo)向，把學(xué)生需求調(diào)研放在第一位，學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)、就業(yè)指導(dǎo)處和各專業(yè)教師有針對性地調(diào)研企業(yè)的用人需求，根據(jù)崗位專業(yè)知識與技能的要求，為學(xué)生的培養(yǎng)制訂計劃。另外，以校、企、所聯(lián)合培養(yǎng)為導(dǎo)向的專業(yè)課程設(shè)置、學(xué)用一致的教學(xué)內(nèi)容、產(chǎn)教相輔的實習(xí)體制，能有效地培養(yǎng)學(xué)生的高水平技能[3]。這樣，在以學(xué)校為主、企業(yè)和會計師事務(wù)所為輔共同培養(yǎng)的模式下，學(xué)生所觸發(fā)的創(chuàng)新靈感，更可能具有實際的應(yīng)用價值。

黑龍江省有龍煤集團(tuán)、大慶石油公司、中瑞岳華會計師事務(wù)所等典型企業(yè)。這些優(yōu)秀的企業(yè)、會計師事務(wù)所不僅為會計專業(yè)碩士學(xué)員提供非常好的實習(xí)基地，更為建立校、企、所聯(lián)合培養(yǎng)模式奠定了雄厚的基礎(chǔ)。學(xué)員可通過實地考察、現(xiàn)場調(diào)研和交流、實際操作等培訓(xùn)方式，在企業(yè)中進(jìn)行培訓(xùn)和實習(xí)，使會計專業(yè)碩士的教學(xué)課程內(nèi)容更加豐富，不僅增強(qiáng)了課程的前瞻性、科學(xué)性、操作性、應(yīng)用性、針對性，滿足了會計專業(yè)碩士教育理論與實踐并重的特點，同時也能讓學(xué)員真正投入到黑龍江省的建設(shè)之中。

（三）教學(xué)內(nèi)容的實施與保障

1.實行“雙導(dǎo)師”制

優(yōu)秀的導(dǎo)師是高質(zhì)量會計碩士教育的前提，會計碩士培養(yǎng)目標(biāo)得以實現(xiàn)，課程體系的順利實施都離不開建設(shè)專職導(dǎo)師與兼職導(dǎo)師相結(jié)合的師資隊伍。

現(xiàn)階段會計碩士課程主要由高校教師承擔(dān)，偏重于理論研究但缺乏相關(guān)會計實踐經(jīng)驗的高校教師，在從事理論課程教學(xué)的同時，也應(yīng)主動到會計實驗室等地間接實習(xí)，在實習(xí)過程中積累經(jīng)驗，提高會計實際工作能力。還應(yīng)充分借鑒國外會計碩士教育的成功經(jīng)驗，吸納一些具有經(jīng)驗的、資深的注冊會計師、管理會計師、財務(wù)分析師、投資咨詢顧問、企業(yè)咨詢顧問擔(dān)任校外導(dǎo)師，既可以讓校外導(dǎo)師到高校為學(xué)生講授有關(guān)實務(wù)課程，也可讓學(xué)生到校外實習(xí)基地由校外導(dǎo)師實施現(xiàn)場教學(xué)或進(jìn)行相關(guān)指導(dǎo)。

2.嘗試會計專業(yè)碩士國際化教育

由于黑龍江省地理位置與俄羅斯接壤，對俄貿(mào)易在全省經(jīng)濟(jì)中占有相當(dāng)份額，所以要加快會計專業(yè)國際化教育的步伐。會計專業(yè)碩士培養(yǎng)的國際化教育，立足點是人才本地化，切入點為知識結(jié)構(gòu)國際化。一方面，標(biāo)準(zhǔn)要和國際接軌，教學(xué)的過程要有計劃、有步驟，培養(yǎng)學(xué)生具有全球化視野和國際交流能力；另一方面，要積極開展國際間的合作與交流，通過“走出去”和“請進(jìn)來”的方式，在一些方面廣泛地開展合作交流。要與國際先進(jìn)的財經(jīng)教育接軌，在省內(nèi)培養(yǎng)適應(yīng)國際市場需要的通曉會計基本理論、精通會計業(yè)務(wù)、了解世界主要會計模式異同、熟悉國際會計準(zhǔn)則與慣例、懂計算機(jī)和外語、具有較廣泛的商業(yè)知識的國際化會計人才。

（四）人才評價標(biāo)準(zhǔn)與考核方法

為進(jìn)一步完善課程考核方法和機(jī)制，針對會計碩士培養(yǎng)的特殊要求，如理論性較強(qiáng)的課程，除了可以采用閉卷方式考核學(xué)生外，還可讓學(xué)生撰寫評價方面的研究性小論文或文獻(xiàn)綜述；對專題講座可安排撰寫學(xué)習(xí)心得或調(diào)查分析報告；對于實驗課程則可安排撰寫實驗分析報告；對于應(yīng)用性較強(qiáng)的實務(wù)課程，可結(jié)合案例教學(xué)撰寫案例分析報告。通過上述方式培養(yǎng)其學(xué)術(shù)寫作能力和分析解決問題的能力[2]。

會計碩士分析和解決會計應(yīng)用性難題能力、收集和處理學(xué)術(shù)資料能力、語言表達(dá)與邏輯思維能力的綜合體現(xiàn)是學(xué)位論文。為保證學(xué)位論文的質(zhì)量，全國MPAcc教育指導(dǎo)委員會在《會計碩士專業(yè)學(xué)位參考性培養(yǎng)方案》和《關(guān)于全日制碩士專業(yè)學(xué)位研究生指導(dǎo)性培養(yǎng)方案的通知》（學(xué)位辦[2009]23號文件）中對會計碩士專業(yè)學(xué)位論文寫作提出明確的要求.要求“會計碩士專業(yè)學(xué)位論文要突出專業(yè)性、學(xué)以致用[3]。注重解決實際問題，學(xué)位論文應(yīng)具有創(chuàng)新和實用價值”。

論文答辯是保證研究生培養(yǎng)質(zhì)量的最后關(guān)口。答辯委員會必須嚴(yán)把學(xué)位論文的質(zhì)量關(guān)。委員會組成人員里，必須有1名或以上外聘專家。答辯過程中，會計專業(yè)研究生要闡述清楚本課題的創(chuàng)新之處，答辯委員會要就答辯者研究成果的可行性、是否有利于產(chǎn)學(xué)研相結(jié)合等一系列問題進(jìn)行提問并展開學(xué)術(shù)辯論。答辯后，研究生還要進(jìn)一步分析和思考答辯老師提出的意見，對論文寫作的經(jīng)驗教訓(xùn)加以總結(jié)，清楚知道通過這次論文的寫作自己掌握了哪些研究方法，在科研能力上有哪些提高，同時精心修改學(xué)位論文，以便在會計學(xué)術(shù)服務(wù)于實踐過程中取得更大的成果。

結(jié)束語

會計專業(yè)碩士人才培養(yǎng)模式的構(gòu)建是個復(fù)雜又系統(tǒng)的過程，確立以需求為導(dǎo)向的MPAcc教育模式，疏通供求雙方的聯(lián)系渠道，改革傳統(tǒng)的會計教學(xué)模式，根據(jù)黑龍江省區(qū)域經(jīng)濟(jì)的特點，從課程設(shè)置、教學(xué)方法、導(dǎo)師配置等方面對現(xiàn)行會計專業(yè)碩士研究生的教育體系和機(jī)制進(jìn)行創(chuàng)新，從而推動黑龍江省校MPAcc會計教育的發(fā)展，進(jìn)而為區(qū)域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出貢獻(xiàn)，具有非常重要的現(xiàn)實意義。

參考文獻(xiàn)：

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[3] 高明.會計專業(yè)碩士應(yīng)用能力培養(yǎng)創(chuàng)新研究[J].中國管理信息化，2012.

Research on the professional accounting Master training model in the university

of Heilongjiang province based on the perspective of the regional demand

TAN Xu-hong，LI Xin

篇（8）

中圖分類號：G124 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）08-00-01

隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來和科學(xué)發(fā)展觀的不斷深入人心，文化產(chǎn)業(yè)成為各國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的戰(zhàn)略重點，也構(gòu)成了21世紀(jì)各國搶占經(jīng)濟(jì)制高點的重要力量。我國雖然是一個文化資源大國，但文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展卻相對滯后，因此，需要借助國家政策的力量，通過制定有效的文化產(chǎn)業(yè)政策，支持中國的文化產(chǎn)業(yè)以超常的方式轉(zhuǎn)型和發(fā)展。

一、當(dāng)前我國文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展中的問題

1.公共財政在文化領(lǐng)域的定位不明確

（1）國家財政對文化事業(yè)的投入不足，影響文化產(chǎn)業(yè)的發(fā)展后勁。在促進(jìn)文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的措施上，財政總體經(jīng)費(fèi)偏低，地區(qū)間的文化事業(yè)費(fèi)差異懸殊，城鄉(xiāng)差異懸殊。從表面上看，文化事業(yè)是公共產(chǎn)品，與文化產(chǎn)業(yè)聯(lián)系不大，但實際上對文化事業(yè)的投入也是對文化產(chǎn)業(yè)的間接性投資，投入資金相對不足。

（2）地方政府出臺的文化產(chǎn)業(yè)財政補(bǔ)貼政策效果有限。以動漫產(chǎn)業(yè)為例，各地政府的普遍做法是：為入園的動畫創(chuàng)作者提供數(shù)年免費(fèi)或折扣的房租優(yōu)惠，為本地創(chuàng)作的動畫片在播出上提供每分鐘從幾百元到幾千元的獎勵（實際上獎勵資金的最終受益者是電視臺或外國購買方），這在一定程度上刺激了國產(chǎn)動漫在數(shù)量上的增長，但無助于提高產(chǎn)品的質(zhì)量。

2.稅收優(yōu)惠政策不完善

（1）文化企業(yè)多屬于中小型企業(yè)，在申報稅收優(yōu)惠時存在不少困難。以動漫產(chǎn)業(yè)為例，國家先后出臺多項稅收優(yōu)惠政策大力支持發(fā)展國產(chǎn)動漫產(chǎn)業(yè)，不過，對大部分中小型動漫企業(yè)來說，想要享受到這項稅收優(yōu)惠并不容易。自2008年12月出臺《動漫企業(yè)認(rèn)定管理辦法（試行）》（文市發(fā)[2008]51號）以來，到2009年底，經(jīng)全國23家省級認(rèn)定機(jī)構(gòu)初審?fù)ㄟ^并上報申請認(rèn)定的國內(nèi)動漫企業(yè)有303家，最終僅有100家企業(yè)通過審核，成為首批被認(rèn)定的動漫企業(yè)。[1]

（2）文化產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策的實施范圍過窄。例如，多數(shù)中小型文化企業(yè)無法享受到增值稅優(yōu)惠政策的優(yōu)惠。另外，除了產(chǎn)業(yè)鏈源頭的文化制作企業(yè)外，從事文化運(yùn)營、文化衍生品生產(chǎn)等處于產(chǎn)業(yè)鏈條中下游的企業(yè)未能享受稅收優(yōu)惠政策。a

（3）稅收政策在一定程度上影響了企業(yè)和個人捐贈文化事業(yè)的積極性。稅收優(yōu)惠政策有利于引導(dǎo)、培育公眾對文化事業(yè)的熱情。而我國現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出和個人捐贈額都相對較少。有限的稅收優(yōu)惠額度在一定程度上抑制了社會公眾和企業(yè)捐贈文化事業(yè)的熱情。

3.文化產(chǎn)業(yè)政策價值取向的偏離

對于發(fā)展文化產(chǎn)業(yè)來說，政策的價值取向是否合理直接關(guān)系著政策的成敗。目前我國現(xiàn)行文化產(chǎn)業(yè)政策出現(xiàn)了若干價值取向的偏離。

（1）文化產(chǎn)業(yè)政策制定中的公眾參與機(jī)制缺失。公共政策要求在公共領(lǐng)域內(nèi)具有開放性和透明性。然而，從我國目前文化產(chǎn)業(yè)政策制定機(jī)制來看，政府主導(dǎo)的色彩依然很強(qiáng)烈，文化產(chǎn)業(yè)政策或法規(guī)條例大多以行政命令的方式去貫徹；在文化產(chǎn)業(yè)政策的制定和實施上，表現(xiàn)為政策主體單一。黨和政府是文化產(chǎn)業(yè)政策的設(shè)計和制定的主體，政策體現(xiàn)了黨的意志和政府對文化發(fā)展規(guī)律的認(rèn)識。以致公民參與文化產(chǎn)業(yè)政策制定的路徑，機(jī)制不暢。

（2）對公共利益價值的偏離。公共政策的本質(zhì)屬性就在于它的公共性，文化產(chǎn)業(yè)政策作為公共政策之一，理應(yīng)堅持公共利益的價值取向。然而現(xiàn)實生活中，偏離公共利益的文化現(xiàn)象普遍存在。隨著國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，城市與農(nóng)村經(jīng)濟(jì)的差距進(jìn)一步拉大，城市居民在享受優(yōu)質(zhì)文化資源和文化的比重仍然遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了農(nóng)村地區(qū)。因此，當(dāng)前文化產(chǎn)業(yè)政策仍然不能體現(xiàn)文化利益的“公共性”。[7]

（3）對以人為本人價值的偏離。文化產(chǎn)品屬于公共產(chǎn)品，為消費(fèi)者提供的是精神產(chǎn)品和服務(wù)人們通過消費(fèi)精神產(chǎn)品和服務(wù)，滿足精神需要。因此我們特別強(qiáng)調(diào)在發(fā)展文化產(chǎn)業(yè)時，要把社會效益放在首位，堅持以人為本的價值取向。而目前我國的文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展政策卻出現(xiàn)了以人為本價值取向的偏離。

二、促進(jìn)我國文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的公共政策分析

1.建立健全財政投入機(jī)制

（1）完善對文化事業(yè)的投入政策。完善法制，建立規(guī)范有效的公益文化事業(yè)投入機(jī)制。中央和地方財政對文化事業(yè)的投入，每年增加幅度不應(yīng)低于財政收入的增長幅度；通過中央財政專項補(bǔ)助的方式，減少地區(qū)間文化事業(yè)投入的差距；文化事業(yè)投入進(jìn)一步向農(nóng)村傾斜，縮小城鄉(xiāng)差距。而且要增加國債資金用于文化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的比重，加快文化基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)。

（2）改進(jìn)財政補(bǔ)貼方式，變“普享式”為“績效式”。建議通過政府采購的形式，鼓勵文化企業(yè)出精品。政府可以采取預(yù)購的方式，以高于電視臺播出費(fèi)數(shù)倍的價格來預(yù)購高質(zhì)量的動畫片，再賣給電視臺。這種方式將形成企業(yè)之間的良性競爭，從而提高產(chǎn)品的質(zhì)量。

（3）財政出資，對外輸出我國文化。文化產(chǎn)品的輸出是一個潛移默化的過程，要讓外國觀眾接受新的文化是很困難的。我國政府應(yīng)該創(chuàng)新文化傳播方式，對我國的文化產(chǎn)品進(jìn)行輸入，促進(jìn)我國文化產(chǎn)業(yè)的國際影響力，促進(jìn)文化產(chǎn)業(yè)的國際化發(fā)展。

2.完善文化產(chǎn)業(yè)的稅收體系

（1）針對文化產(chǎn)業(yè)新的業(yè)態(tài)，要及時調(diào)整稅制，避免稅收流失，本著“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的原則，努力構(gòu)建符合我國文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)律的稅收體系。

（2）適度擴(kuò)大稅收優(yōu)惠政策的力度和范圍。制定《文化企業(yè)認(rèn)定管理辦法》，嚴(yán)格界定文化企業(yè)。經(jīng)認(rèn)定的企業(yè)，享受與高新技術(shù)企業(yè)同等的各類稅收、財政補(bǔ)貼、融資、土地等扶持和獎勵政策。文化管理部門應(yīng)加強(qiáng)指導(dǎo)，加快企業(yè)的認(rèn)定工作，使文化企業(yè)的稅收優(yōu)惠能落到實處。

3.我國文化產(chǎn)業(yè)政策在價值取向的重構(gòu)

公共政策是政府依據(jù)特定時期的目標(biāo)，在對社會公共利益進(jìn)行選擇、綜合、分配和落實的過程中所制定的行為原則。政府所制定的政策價值取向，為社會不同群體的實踐活動提出了行動導(dǎo)向。因此，我國文化產(chǎn)業(yè)政策應(yīng)堅持公平、公共利益及以人為本的價值取向。

篇（9）

市場經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勝劣汰，必將導(dǎo)致市場中會出現(xiàn)層出不窮的強(qiáng)大企業(yè)奪取競爭地位的制高點，其中借助企業(yè)重組模式則是其首選方式之一。重組企業(yè)不僅可通過重組實現(xiàn)資源的再分配，同時也可以淘汰大量現(xiàn)存的規(guī)模小、效益低的企業(yè)，以實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)鏈條的橫向與縱向升級。

企業(yè)重組對于企業(yè)來講意義非凡，對于政府更是如此。政府應(yīng)通過進(jìn)一步完善相關(guān)法律法規(guī)來對其企業(yè)重組予以支持和引導(dǎo)，但由于國內(nèi)企業(yè)重組稅制構(gòu)建較晚，而企業(yè)重組也確是符合我國近年倡導(dǎo)的優(yōu)化產(chǎn)業(yè)升級及建設(shè)與國際接軌的大企業(yè)理念，為此，國家應(yīng)對其一直秉承扶持政策導(dǎo)向，切實落實關(guān)系重組企業(yè)生存、發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策，才能促進(jìn)重組活動而加快行業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。企業(yè)所得稅是重組企業(yè)涉及面較廣、涉獵影響較深的一個大稅種，故其也一直是國家致力于制定企業(yè)重組政策的關(guān)鍵落腳點，因此，分析現(xiàn)階段企業(yè)重組所得稅政策中的現(xiàn)存問題并提出對照性完善建議才是眼下當(dāng)務(wù)之急。

一、企業(yè)重組相關(guān)理論概述

1.企業(yè)重組概念

企業(yè)重組，即是指企業(yè)欲通過以適應(yīng)現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化為目的，以提高實際市場競爭力為愿景，運(yùn)用產(chǎn)業(yè)調(diào)整、財務(wù)重組或是企業(yè)轉(zhuǎn)型等方式將人力、物力、資金等生產(chǎn)要素進(jìn)行重新整合、優(yōu)化配置的全過程。

在實踐中，企業(yè)重組具體可分為企業(yè)之間重組與企業(yè)內(nèi)部重組兩種方式。前者主要通過擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模而增加企業(yè)整體競爭力；而后者則主要通過企業(yè)自身經(jīng)營策略的內(nèi)部調(diào)整以實現(xiàn)其內(nèi)部資源與資本結(jié)構(gòu)的二次分配與升級，以適應(yīng)市場的變化，從而實現(xiàn)企業(yè)的穩(wěn)固發(fā)展。

另外，我國在稅法上對企業(yè)重組也給出了明確定義：即是指企業(yè)發(fā)生在日?；顒右酝獾?，關(guān)于法律或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)方面做出重大改變的經(jīng)濟(jì)交易，具體涵蓋企業(yè)自身法律形式的改變、債務(wù)重組、股權(quán)與資產(chǎn)收購及企業(yè)的合并、分立等形式，目前，財稅[2009]59號文（以下簡稱“59號文”）有關(guān)企業(yè)重組的分類是我國稅收法規(guī)中第一次對經(jīng)濟(jì)學(xué)中企業(yè)重組概念作出了明確規(guī)定，從而完成了法律層面的企業(yè)重組大類規(guī)制。

2.企業(yè)重組目標(biāo)

（1）優(yōu)化資源配置，實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展

不論是企業(yè)之間還是自身內(nèi)部重組，其實質(zhì)都是企業(yè)欲實現(xiàn)社會資源再次合理分配的過程，即其應(yīng)從低效益部門逐步升級轉(zhuǎn)向高效益部門的一種具體操作行為，從而實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。具體來說，技術(shù)交流與經(jīng)驗分享，資本保值與財產(chǎn)增值，規(guī)模擴(kuò)大與市場創(chuàng)新都可以改變現(xiàn)有資本的經(jīng)營范圍；而企業(yè)內(nèi)部資源重新配置與調(diào)整，生產(chǎn)結(jié)構(gòu)的改變及現(xiàn)有資源的優(yōu)勢互補(bǔ)，也可以通過兩種企業(yè)重組方式加以實現(xiàn)，從而提升企業(yè)發(fā)展與創(chuàng)新潛力，激發(fā)員工工作熱情以實現(xiàn)企業(yè)的深發(fā)展。

（2）增強(qiáng)規(guī)模效益，提升經(jīng)管能力

規(guī)模經(jīng)濟(jì)理論寫道：企業(yè)運(yùn)作規(guī)模大小與經(jīng)濟(jì)效益高低時常緊密聯(lián)系，密不可分，企業(yè)若想實現(xiàn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)效益，適當(dāng)擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模實為首選舉措，而企業(yè)重組則能幫助企業(yè)在短期內(nèi)迅速實現(xiàn)經(jīng)營運(yùn)作規(guī)模的擴(kuò)大。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層在綜合考量相關(guān)經(jīng)濟(jì)因素與現(xiàn)存環(huán)境的基礎(chǔ)上，選擇低谷時期企業(yè)發(fā)展途徑時，企業(yè)重組不失為一種好方法，強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合固然重要，而企業(yè)內(nèi)部重組與其他并購方式也是企業(yè)脫困的新途徑，能通過內(nèi)部聯(lián)動及外部制衡增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營把控水平。

（3）促進(jìn)分工協(xié)作，鞏固行業(yè)優(yōu)勢

市場經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)，無不在其不斷的發(fā)展中發(fā)現(xiàn)自身優(yōu)勢、劣勢及行業(yè)機(jī)遇與挑戰(zhàn)，在企業(yè)追逐利益的道路上，領(lǐng)導(dǎo)層會試圖考慮最大化增加優(yōu)勢，縮小短板及迎接機(jī)遇與應(yīng)對挑戰(zhàn)，以成為行業(yè)領(lǐng)頭人為目標(biāo)，上述競爭環(huán)境中專業(yè)化、革命性地變革可通過企業(yè)重組來實現(xiàn)，在新的“大家庭”中分工協(xié)作，優(yōu)勢互補(bǔ)，進(jìn)而實現(xiàn)行業(yè)的再布局與鞏固企業(yè)競爭中的優(yōu)勢地位。

（4）順應(yīng)經(jīng)濟(jì)模式，提高競爭口碑

巨大的經(jīng)濟(jì)效益驅(qū)動引發(fā)部分企業(yè)大膽地選擇企業(yè)重組方式，它能改變原有不順應(yīng)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀的發(fā)展模式，使其跳出自身發(fā)展的行業(yè)壁壘，以增強(qiáng)其競爭決策能力。對企業(yè)而言，通過企業(yè)重組亦可以促使企業(yè)改變現(xiàn)有管理模式，提升管控軟實力，使重組企業(yè)能夠真正、勇敢地接受市場經(jīng)濟(jì)的全方位考驗。

二、企業(yè)重組所得稅政策現(xiàn)存問題

新的稅收法規(guī)中，最為著名的當(dāng)屬2009年財政部與國稅總局聯(lián)合的“59號文”，該文件的出臺不僅明晰了企業(yè)重組中關(guān)鍵的企業(yè)所得稅政策問題，也同時順應(yīng)了重組活動日趨活躍的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，填補(bǔ)了我國在此方面欠缺的稅收空白，特別是對于一些特殊性稅務(wù)處理的相關(guān)程序及適用情況等的規(guī)定，凸顯出其政策導(dǎo)向顯著的特性，從而成為重組業(yè)務(wù)所得稅處理的提綱挈領(lǐng)性的政策文件。另外，國稅總局還相繼出臺了“2010年第4號公告”（以下簡稱“4號公告”）、“2015年第40號公告”（以下簡稱“40號公告”）和“2015年第48號公告”（以下簡稱“48號公告”），即針對于59號文的專門的、系統(tǒng)的、具體的實施細(xì)則，對于重組企業(yè)在完成企業(yè)所得稅的會計處理和稅務(wù)申報與稅務(wù)機(jī)關(guān)貫徹執(zhí)行方面具有指導(dǎo)意義，但在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)背景下，企業(yè)重組及其稅收業(yè)務(wù)亟需國家政策大力支持，因此應(yīng)首先理清企業(yè)重組所得稅政策現(xiàn)行框架的不足之處，才能完善運(yùn)行機(jī)制，使其充分發(fā)揮宏觀調(diào)控的現(xiàn)實魅力。

1.政策細(xì)節(jié)有待明確

雖然國稅總局繼59號文之后相繼出臺了一些解釋性文件，但仍存在部分企業(yè)重組的有關(guān)稅收政策尚需進(jìn)一步明確規(guī)范的問題，譬如集團(tuán)企業(yè)常涉內(nèi)部重組。目前，很多集團(tuán)企業(yè)出于業(yè)務(wù)整合與戰(zhàn)略調(diào)整需要進(jìn)行內(nèi)部重組，但現(xiàn)行政策中卻并未對這類重組提出專門規(guī)定，這會導(dǎo)致不少集團(tuán)企業(yè)難以承受內(nèi)部重組所發(fā)生的過高稅負(fù)，從而被迫放棄優(yōu)化的商業(yè)安排。

再如，目前很多股權(quán)收購采用定向增發(fā)和長期股權(quán)投資支付并存的模式，由于尚未明確相關(guān)政策，實際操作只能尷尬的使用兩種稅務(wù)處理方式，即定向增發(fā)按照59號文，長期股權(quán)投資支付采用換出股權(quán)計稅基礎(chǔ)作為換入股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，亟需出臺更具執(zhí)行力的政策加以明確，才能使實際涉稅操作雙方理解得更為精準(zhǔn)。

2.執(zhí)行理解有待統(tǒng)一

各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)重組中現(xiàn)行所得稅政策的理解不統(tǒng)一、執(zhí)行不協(xié)調(diào)也是現(xiàn)存的主要問題。如政策中對于收購企業(yè)購買股權(quán)不低于對方全部股權(quán)的50 %的規(guī)定，全部股權(quán)是否為全部資本的概念，即是否包括注冊資本、資本公積和未分配利潤，理解就大為不同。另外，在稅收征管業(yè)務(wù)實踐中，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)在判定股權(quán)轉(zhuǎn)讓時其所得預(yù)提稅負(fù)變化問題的同時還會連帶分析股息預(yù)提稅負(fù)的變化等，稅務(wù)機(jī)關(guān)對政策理解上的分歧，會大大降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)管控能力及綜合服務(wù)水平。

3.不同政策有待銜接

重組業(yè)務(wù)涉及到的集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)清算，若企業(yè)分別適用59號與60號文，可能會得到兩種結(jié)果：一是遞延納稅，二是當(dāng)期應(yīng)稅，存在潛在的避稅隱患風(fēng)險。明晰相關(guān)執(zhí)行意見，才能實現(xiàn)企業(yè)重組稅收相關(guān)政策的完美銜接。

4.征管服務(wù)有待監(jiān)控

目前，國、地稅之間尚欠缺企業(yè)重組稅收征管的協(xié)同合作機(jī)制，對于屬地管理模式，可能會存在同一集團(tuán)的下屬公司，分屬于國稅或地稅亦或是國、地稅的不同分局管理，而這種管理模式對企業(yè)的重組業(yè)務(wù)審核與備案，尤其是彌補(bǔ)虧損等的確認(rèn)都會帶來不便，也正是由于其征管協(xié)作機(jī)制尚未建立，相關(guān)部門也很難對此加以有效監(jiān)控。

三、企業(yè)重組所得稅政策完善側(cè)重點

1.法律形式

59號文中，重組企業(yè)若要適用特殊性稅務(wù)處理的先決條件就是企業(yè)應(yīng)具有合理的商業(yè)目的，這也是稅收中性與反避稅原則的綜合體現(xiàn)。然而，到底什么才是合理的商業(yè)目的，沒有具體的確定標(biāo)準(zhǔn)，如若不做好法律形式上的具體解釋與說明，便會導(dǎo)致各方理解的不統(tǒng)一，從而造成較大的稅務(wù)風(fēng)險。為此，2010年的4號公告中做出了相關(guān)明示，但也并沒有明確稅務(wù)變化與財務(wù)變化的范圍等概念，使得“合理商業(yè)目的”的最終判斷權(quán)掌握在稅務(wù)機(jī)關(guān)手中，容易造成稅收地區(qū)差異與不公平現(xiàn)象的發(fā)生。

2.債務(wù)重組

在59號文中，針對企業(yè)重組中的債務(wù)重組有明確商業(yè)目的、連續(xù)12個月的實質(zhì)性經(jīng)營活動、股權(quán)支付的比例及原主要股東等的相關(guān)規(guī)定，對于企業(yè)發(fā)生多筆債務(wù)重組而進(jìn)行合并計算時是否違背稅法規(guī)定，債轉(zhuǎn)股中期限及計稅基礎(chǔ)等盲點都應(yīng)成為國稅總局等實現(xiàn)企業(yè)重組所得稅政策完善的側(cè)重點。

3.股權(quán)收購

企業(yè)重組中，股權(quán)收購方式的股份支付額比例限制、收購公司和發(fā)行權(quán)益證券時被收購股權(quán)的計稅基礎(chǔ)及特殊性稅務(wù)處理時涉及其中的自然人股東納稅問題都會成為其中的關(guān)注焦點，尤其是企業(yè)重組中涉及的個稅問題更是重組政策中的大眾熱點，所以，在股權(quán)收購中應(yīng)注意企業(yè)所得稅與個稅的關(guān)系，也是需要企業(yè)所得稅稅法健全和完善的實質(zhì)內(nèi)容。

4.資產(chǎn)收購

資產(chǎn)收購中的債務(wù)是否所屬資產(chǎn)收購標(biāo)的范疇，被收購資產(chǎn)確認(rèn)比例的標(biāo)準(zhǔn)、計量原則及判定其是否符合特殊性稅務(wù)處理條件都是資產(chǎn)收購的現(xiàn)實問題，從理論上來講，資產(chǎn)與股權(quán)收購并無本質(zhì)區(qū)別，但資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)卻較易出現(xiàn)人為評估因素干擾，亦會放大不公平、不合理的缺陷，因此，完善現(xiàn)行稅收政策，明確資產(chǎn)收購相關(guān)要素標(biāo)準(zhǔn)實為重要。

5.企業(yè)合并與分立

談到重組中的企業(yè)合并與分立，就不能避諱諸如彌補(bǔ)損失的順序、稅收優(yōu)惠的確認(rèn)與計算、預(yù)提所得稅等現(xiàn)實盲區(qū)，59號文對上述問題未作出明確規(guī)定，就可能會造成重組企業(yè)相關(guān)財稅政策運(yùn)用失誤及隸屬稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法不明，所以，有關(guān)部門應(yīng)將法律形式及企業(yè)重組中的幾種關(guān)鍵分類作為切入點，完善具體財稅政策，以更好地發(fā)揮其導(dǎo)向作用。

四、企業(yè)重組所得稅政策的完善措施

現(xiàn)行企業(yè)重組所得稅政策已較為完善，但畢竟實踐才是檢驗真理的唯一標(biāo)準(zhǔn)，有關(guān)部門仍需再接再厲，對現(xiàn)存不足及盲區(qū)加以優(yōu)化改進(jìn)，從而實現(xiàn)企業(yè)重組所得稅政策質(zhì)的飛躍。

1.補(bǔ)充規(guī)范與具體解釋

眾所周知，法律必須經(jīng)過解釋才能適用，稅法亦是如此。企業(yè)重組與兼并的形式紛雜，而現(xiàn)行稅收政策卻較為抽象、概括，所以，對于法條模糊及尚未明確的重組問題，應(yīng)在有關(guān)文件上作出具體的適用性講解與規(guī)范剖析，以稅收法定為基礎(chǔ)，以利于納稅人為原則，積極做好順應(yīng)時代變化與經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展的、合理的、切實有效的相關(guān)解釋。

前述提及的諸如合理商業(yè)目的等的界定，目前尚缺乏可操作的指引，從而將自由裁量權(quán)過多的留給稅務(wù)機(jī)關(guān)等現(xiàn)象依舊存在，迫使現(xiàn)行稅收政策中籠統(tǒng)與抽象的規(guī)定細(xì)化工作需提上日程，因此，出臺廣泛而具有可操作性的指導(dǎo)意見或者是參照性的具體事例呼聲高漲，我國可在結(jié)合本國國情前提下，適當(dāng)借鑒國外先進(jìn)國家的重組細(xì)則，對此作出完善細(xì)化的可行性操作指引。

企業(yè)所得稅重組政策的單向調(diào)節(jié)并不能解決稅制體系整體需要協(xié)調(diào)一致的原則，由于其不僅涉及企業(yè)，還會更多涉及個人層面，所以，實現(xiàn)二者協(xié)調(diào)一致十分關(guān)鍵。再如，企業(yè)之間的交易常會涉及轉(zhuǎn)讓價格問題，屆時對于關(guān)聯(lián)易的商品定價、成本核算、適用特殊性稅務(wù)處理時流轉(zhuǎn)稅及其他稅收的考慮等都是決定企業(yè)價值的重要指標(biāo)，故完善不同政策之間的合理銜接才能使企業(yè)所得稅自身的效能發(fā)揮最大。我國稅法及相關(guān)法律應(yīng)統(tǒng)一對關(guān)聯(lián)交易實務(wù)中涉及的概念、原則、計稅基礎(chǔ)、計稅標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定。

2.加強(qiáng)征管的綜合質(zhì)量

細(xì)化、補(bǔ)充與規(guī)范政策及操作辦法，無非是為了更進(jìn)一步地統(tǒng)一有關(guān)企業(yè)重組的稅務(wù)處理問題，為了最大化降低企業(yè)納稅風(fēng)險，同時也為了減少稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法風(fēng)險，企業(yè)重組事項的全程審核與監(jiān)督更應(yīng)據(jù)實落實，從而實現(xiàn)全程監(jiān)管，完善手續(xù)，減少盲點，提高效率，降低爭議，提升征管綜合服務(wù)水平的目的。

建議稅務(wù)機(jī)關(guān)可以委派指定的稅務(wù)專員，對重點企業(yè)的重組全過程進(jìn)行調(diào)研和跟蹤，結(jié)合所搜集的企業(yè)稅務(wù)資料進(jìn)行分析和指導(dǎo)，以便企業(yè)更好地完成重組事宜，提高對企業(yè)所得稅征管和后續(xù)管理的質(zhì)量。

3.實現(xiàn)國際化協(xié)調(diào)統(tǒng)一

國內(nèi)企業(yè)現(xiàn)已涉及跨境重組領(lǐng)域，故實現(xiàn)企業(yè)重組中所得稅的政策的國際化制定迫在眉睫，一則可以解決國內(nèi)企業(yè)跨境發(fā)展的稅務(wù)憂慮，二來可以制衡以謀求稅務(wù)利益而進(jìn)行并購重組的個別企業(yè)的避稅活動，可就目前來看，仍有國際間交易實質(zhì)、交易定價及稅收協(xié)定不一致等問題存在，亟需稅務(wù)機(jī)關(guān)特別關(guān)注，以制定出更為完善的政策法規(guī)。

我國稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)積極學(xué)習(xí)國外企業(yè)重組所得稅的規(guī)定，基于我國國情來引入國外稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查、征稅及管理模式和方法，例如實施注冊會計師責(zé)任制等，以完善我國稅法的相應(yīng)部分。

五、結(jié)束語

總而言之，企業(yè)重組已成為企業(yè)在其行業(yè)領(lǐng)域中保持領(lǐng)先地位及具有競爭優(yōu)勢的主要手段之一，所涉及的企業(yè)所得稅政策對于是否能完成企業(yè)重組發(fā)揮的作用尤為關(guān)鍵。為了使企業(yè)能順利完成重組，更好開展經(jīng)營活動，應(yīng)根據(jù)日益復(fù)雜的企業(yè)重組模式，進(jìn)一步完善和明晰企業(yè)重組的所得稅政策，從而充分地發(fā)揮政策引導(dǎo)指導(dǎo)的作用。

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預(yù)約定價安排是國際稅收發(fā)展的一個新的趨勢，世界主要國家紛紛開始建立和完善本國的預(yù)約定價制度。對于我國來說，進(jìn)一步完善我國的預(yù)約定價制度也是十分重要和緊迫的。隨著我國加入世貿(mào)組織，經(jīng)濟(jì)多元化和國際化趨勢已不可逆轉(zhuǎn)。越來越多的外資企業(yè)來華投資，伴隨而來的國際轉(zhuǎn)讓定價避稅問題也將越來越嚴(yán)重，進(jìn)一步加強(qiáng)我國預(yù)約定價制度的建設(shè)，防范外商投資企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行避稅已顯得越來越重要。隨著我國改革開放和經(jīng)濟(jì)建設(shè)的逐步深入，我國應(yīng)該充分借鑒國際成功經(jīng)驗，結(jié)合我國實際國情，積極穩(wěn)妥地推進(jìn)我國預(yù)約定價的改革。

一、現(xiàn)行預(yù)約定價制度存在的問題

1.立法層面存在的問題

我國引進(jìn)預(yù)約定價安排制度時間較晚，再加上預(yù)約定價安排制度本身確實比較復(fù)雜，需要大量的含糊信息和技術(shù)論證。我國對預(yù)約定價安排制度的法律規(guī)范層級太低，目前適用的國家稅務(wù)總局的文件還不能算是正規(guī)的部門規(guī)章，且只是提及預(yù)約定價安排的方法，這使得納稅人對預(yù)約定價安排制度缺乏可預(yù)見險，參與的積極性自然不會高，從而不利于我國預(yù)約定價安排制度的推廣。另外，雖然我國在2004年9月頒布了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價實施規(guī)則》，但它還是主要針對單邊APA。盡管在《實施規(guī)則》中多處出現(xiàn)“雙邊或多邊預(yù)約定價安排”字樣，但它并未就雙邊或多邊預(yù)約定價安排的具體操作程序進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定，如《實施規(guī)則》第28條規(guī)定：“涉及稅收協(xié)定的雙邊或多邊預(yù)約定價安排，按照稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，需要啟動締約國雙方主管當(dāng)局相互協(xié)商程序的，由國家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)并制定相應(yīng)程序?！笨梢?，《實施規(guī)則》仍然欠缺雙邊或多邊A以的相關(guān)程序，這不得不說是APA立法上的一大缺憾。

2.預(yù)約定價程序效率的保障問題

APA程序的優(yōu)勢之一在于它能為納稅人復(fù)雜的轉(zhuǎn)移定價問題提供一個快捷的解決辦法，效率是APA追求的價值之一。美國為提高APA程序的效率，一直采用個案管理程序。2005年美國對個案管理程序進(jìn)行更新，要求簽訂APA的雙方在召開初次會議時就個案日程達(dá)成協(xié)議，為按期完成APA程序中各個重要事項設(shè)定目標(biāo)，即納稅人與APA個案經(jīng)理在APA程序啟動初期就簽訂個案日程表承諾按照日程中的目標(biāo)時間組織雙方的活動。在目標(biāo)日期截止時，如果個案中的重要階段目標(biāo)并未完成，雙方應(yīng)聯(lián)合準(zhǔn)備現(xiàn)狀報告提交給APA管理層，解釋個案沒有按照日程完成的實質(zhì)性或程序性原因，并計劃如何能在合理時間內(nèi)完成。如果再次超過新的目標(biāo)日期，個案仍然懸而未決，APA小組、納稅人、APA管理層將召開會議，研究其延遲的原因及解決辦法。如果延遲歸責(zé)于納稅人一方?jīng)]有按期履行義務(wù)，則視同納稅人撤回APA申請。如果問題一直無法解決，它將被提交至國際聯(lián)合首席顧問處以期獲得最終處理方案。個案管理程序可以導(dǎo)致個案的快速解決或APA申請的撤回，起到保障APA程序效率的作用。

相比，我國的《實施規(guī)則》第2章第6條規(guī)定，在預(yù)備會談可能的預(yù)約定價安排時，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該就有關(guān)預(yù)約定價安排協(xié)商各階段的預(yù)期時間安排予以說明。但《實施規(guī)則》對于征納雙方在預(yù)期時間內(nèi)未達(dá)成目標(biāo)時應(yīng)采取何種補(bǔ)救行動并未做進(jìn)一步規(guī)定，也沒有明確個案在過度拖延的情況下可能導(dǎo)致的嚴(yán)重后果以及相關(guān)方的責(zé)任。

3.APA“保密義務(wù)”問題

在APA簽訂的過程中，納稅人必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供大量的資料和信息，其中有許多屬于納稅人的商業(yè)秘密或其他敏感信息，因此一般國家都在與APA相關(guān)的立法中規(guī)定了稅務(wù)當(dāng)局保密的義務(wù)。我國《實施規(guī)則》第8章第25條規(guī)定：“主管稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在預(yù)約定價安排預(yù)備會議、正式談簽、審核、分析等全過程中所獲取或得到的所有信息資料，雙方均負(fù)有保密義務(wù)，并受到稅法以及國家保密法有關(guān)規(guī)定的保護(hù)與制約?！钡秾嵤┮?guī)則》并未對違反保密義務(wù)的責(zé)任與后果做出任何明確的規(guī)定。這樣，納稅人在提供資料與信息時，必然心存顧慮，因為一旦提供的商業(yè)秘密被泄露，企業(yè)將遭受重大損失，這在實踐中不利于APA的推廣與發(fā)展。

4.缺乏相應(yīng)的情報資料收集和監(jiān)控系統(tǒng)

預(yù)約定價制度的難點仍在于對預(yù)期的正常交易價格的確定，為準(zhǔn)確確定預(yù)約價格，必須擁有大量的可比價格信息。但是我國的多部門管理、信息渠道不暢不利于我國預(yù)約定價制度的發(fā)展。所以建立一個能夠反饋各種商品、交易種類和價格信息的及時、完整的監(jiān)控系統(tǒng)是當(dāng)前急需解決的問題。

5.忽視了社會中介服務(wù)機(jī)構(gòu)在預(yù)約定價制度中的作用

《稅收征管法》第八十九條規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人可以委托稅務(wù)人代為辦理稅務(wù)事宜?！鄙鐣薪榻M織，如會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所、律師事務(wù)所，由于其專門化、專業(yè)化、權(quán)威性，適應(yīng)了各國稅制復(fù)雜化、專業(yè)化的情形，可以使納稅人從沉重的納稅事務(wù)中解脫出來。另外，也使稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將大量不必要的事務(wù)交由中介機(jī)構(gòu)去做，有利于轉(zhuǎn)變職能，把主要精力集中到稅收的監(jiān)督管理上來，提高稅法執(zhí)行實效和稅收征管能力。

6.管理水平和人員素質(zhì)問題

我國的預(yù)約定價實踐還很少，需要總結(jié)更多的經(jīng)驗。轉(zhuǎn)讓定價問題千差萬別，不僅程序復(fù)雜，而且涉及到各個領(lǐng)域，對專業(yè)性、技術(shù)性要求較高，需要熟悉稅務(wù)（包括國際稅務(wù)）、法律、貿(mào)易、金融、會計、外語等方面的專業(yè)人才，而我國目前的稅收征管中很缺乏這方面的人才。另外，稅務(wù)人員的知識結(jié)構(gòu)和人才結(jié)構(gòu)搭配不合理，加之人員組成隨意性大，流動性大，缺少穩(wěn)定和良好的激勵和培訓(xùn)機(jī)制，專家隊伍難以形成。管理水平和人才的不足在很大程度上也制約了我國轉(zhuǎn)讓定價管理水平的提高。

二、完善我國預(yù)約定價制度的政策建議

1.建立完備的價格信息制度和系統(tǒng)

預(yù)約定價制的實施需要大量有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)、同行業(yè)企業(yè)、國際反避稅動態(tài)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境等方面的信息。“真正意義上的規(guī)范的預(yù)約定價協(xié)議是在占有大量的跨國公司提供的豐富的、翔實的有關(guān)資料的基礎(chǔ)上經(jīng)復(fù)雜的分析、論證得出的。而不只是通過談判雙方討價還價的結(jié)果”。而這些信息的收集、分類、分析的工作量是極大的，因此必須有一套完善的電腦信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。其次，在信息的獲取方面，稅務(wù)當(dāng)局還要與海關(guān)、進(jìn)出口商品檢疫檢驗局、國家統(tǒng)計局等部門建立了經(jīng)常性的聯(lián)系，從各種渠道了解、分析與預(yù)約定價制度有關(guān)的國內(nèi)外最新情報與動態(tài)。因此，建立可信賴的價格信息系統(tǒng)，可以徹底解決我國多個部門管理、信息渠道不暢通、不公開的問題，使預(yù)約定價制度的基礎(chǔ)性問題得以確定，減少稅務(wù)當(dāng)局與納稅人之間的信息不對稱。

2.加強(qiáng)培養(yǎng)專業(yè)技術(shù)人員

預(yù)約定價制對于人員的專業(yè)性技術(shù)性要求較高，從業(yè)人員須具備經(jīng)濟(jì)學(xué)、法學(xué)和會計學(xué)的專業(yè)背景，并有長期從業(yè)經(jīng)驗。不僅要了解國際稅法的基本原則及稅收協(xié)定的基本內(nèi)容，要對本國和其它國家的稅法有一定的了解，要精通轉(zhuǎn)讓定價稅收管理的基本原理和操作程序；還要了解企業(yè)以前年度的經(jīng)營狀況，能夠?qū)徲嫹治銎髽I(yè)的財務(wù)狀況，對未來年度企業(yè)相關(guān)行業(yè)的發(fā)展有一定的預(yù)測能力，能夠用計量經(jīng)濟(jì)學(xué)知識來驗證企業(yè)的分析；要有法律知識和修養(yǎng)，能夠分析雙邊APA涉及到的法律問題；還應(yīng)具有相關(guān)政治外交問題的敏感力，談判能力和技巧，一定的英語語言能力等。因此必須設(shè)置專門管理機(jī)構(gòu)并盡快建立一支素質(zhì)高、業(yè)務(wù)強(qiáng)、具有預(yù)約定價管理技能的隊伍，切實提高我國轉(zhuǎn)移定價工作的質(zhì)量和效率。

首先，要求我國的教育體制能夠培養(yǎng)出各種所需的專業(yè)人才，使我國的預(yù)約定價制能夠有才可用。其次，要大幅度提高稅務(wù)人員的待遇，吸引人才的加盟，使得人才能為我所用。再次，要對現(xiàn)有專業(yè)人員和從社會、高校中選拔的人才加大培訓(xùn)力度，從整體上迅速提高其專業(yè)水平，可考慮選送人員到國內(nèi)的著名高等院校學(xué)習(xí)培訓(xùn)，或到美國、日本、德國、澳大利亞這些實行轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整與預(yù)約定價制度較早的國家參加培訓(xùn)，培（下轉(zhuǎn)第100頁）（上接第98頁）訓(xùn)后要加強(qiáng)對這些人員的使用和管理。最后，要對人員進(jìn)行優(yōu)化組合，因為不可能要求一個專業(yè)人員同時具備經(jīng)濟(jì)學(xué)、法學(xué)、會計學(xué)、稅收學(xué)的所有知識，所以必須按照專業(yè)人員的要求配備各種人才，通過合理搭配發(fā)揮整體效能，對此也要效仿國外經(jīng)驗。

3.完善預(yù)約定價立法

我國1998年頒布的《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程（試行）》第48條和2002年9月7日頒布的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則》第53條雖然已明確了預(yù)約定價辦法的法律地位，但是對于預(yù)約定價辦法采取的具體形式和方法，如預(yù)約定價協(xié)議的形式和內(nèi)容、預(yù)約定價協(xié)議的法律地位和作用、申請程序、轉(zhuǎn)讓定價方法評估、管理機(jī)構(gòu)和職能設(shè)置等各方面均沒有明確的規(guī)定和辦法。這樣就會形成實施預(yù)約定價無章可循的局面，不利于預(yù)約定價辦法的使用和普及。因此，當(dāng)務(wù)之急是盡快建立和完善我國的預(yù)約定價制度法規(guī)體系。

我們應(yīng)當(dāng)在借鑒OECD和美國等先進(jìn)國家經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，將目前規(guī)范性文件對預(yù)約定價的規(guī)定上升為有約束力的法律法規(guī)，以加快對預(yù)約定價的立法活動。這是實施預(yù)約定價安排制度的基礎(chǔ)，如果沒有相關(guān)的法律法規(guī)，則稅務(wù)當(dāng)局和關(guān)聯(lián)企業(yè)實施預(yù)約定價安排則缺乏依據(jù)，難以執(zhí)行。我們應(yīng)該結(jié)合我國轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)管理的實踐，豐富和完善我國現(xiàn)有的轉(zhuǎn)讓定價稅制的法律規(guī)定，為預(yù)約定價制度在我國的順利推行清除障礙。首先，應(yīng)提升立法層級較低的《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》中有關(guān)重要內(nèi)容的立法級次，上升到法律、法規(guī)層面，如關(guān)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和關(guān)聯(lián)申報的強(qiáng)制性要求等。其次，應(yīng)將關(guān)聯(lián)企業(yè)的范圍拓展到關(guān)聯(lián)方，以更好地規(guī)制包括自然人在內(nèi)的關(guān)聯(lián)方之間的受控交易轉(zhuǎn)讓定價的稅務(wù)管理。另外，應(yīng)進(jìn)一步完善、細(xì)化關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法的具體內(nèi)容，尤其是有關(guān)勞務(wù)、無形資產(chǎn)等調(diào)整方法的特殊規(guī)定。

4.加強(qiáng)國際稅收合作

在經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢下，稅收的國際協(xié)調(diào)與合作能夠為預(yù)約定價制度的發(fā)展提供更廣闊的發(fā)展空間。由于我國稅法沒有強(qiáng)制要求關(guān)聯(lián)企業(yè)在提供境外資料時應(yīng)由國際會計師事務(wù)所出具驗證報告的稅收條款，對預(yù)約定價制度申請人報送的大量境外資料難以辨別真?zhèn)?，給具體執(zhí)行工作帶來較大困難。預(yù)約定價制度工作經(jīng)常要涉及境外業(yè)務(wù)，而在現(xiàn)有的條件下稅務(wù)人員是無法進(jìn)行境外調(diào)查的，這就需要進(jìn)一步強(qiáng)化國際稅收協(xié)調(diào)與合作，盡快構(gòu)建稅務(wù)合作的國際慣例。

另一方面，納稅人負(fù)責(zé)舉證是國際轉(zhuǎn)讓定價稅制通行的做法，在預(yù)約定價程序中體現(xiàn)為由納稅人按照稅務(wù)當(dāng)局要求提供各種需要的證據(jù)材料。但僅由納稅人舉證是不夠的，如果對納稅人提供的材料不加區(qū)別的使用，就會應(yīng)納稅人提供偽證而做出錯誤的評估。建立和完善國內(nèi)和國際轉(zhuǎn)讓定價情報交換工作，可以盡可能多的收集各類轉(zhuǎn)讓定價價格信息，為合理評估納稅人申請的轉(zhuǎn)讓定價方法提供充分、翔實的資料。

參考文獻(xiàn)：